Studia Prawnicze i Administracyjne 4(10)

Transkrypt

of coal production and sales in the EU /
Uwarunkowania prawne poszukiwania
i wydobycia węgla w UE
A. Minda, J. Nowak: Oszustwo tzw.
NR 10 (4 ) ROK 2 0 1 4
studia prawnicze
i administracyjne
„karuzeli podatkowej” w handlu wewnątrzwspólnotowym / Carousel of Value
Added Tax fraud on intra-community trade
between Member States of European Union
K. Piasecki: Charakterystyka systemu
źródeł prawnych Unii Europejskiej oraz
zasady ich funkcjonowania w instytucjach
prawnych UE oraz państw członkowskich /
Primary sources of law in the European
Union and general legal principles of the EU
law used by European institution and courts
of member states
ZAWIE / ANN
WARS
IVE
RS
AR
YP
Studia Prawnicze i Administracyjne
Czasopismo indeksowane na liście czasopism punktowanych MNiSW (3 pkt.) /
Journal indexed in Ministry of Science and Higher Education Index (3 pts.)
Wydawca / Publisher: Wyższa Szkoła Menedżerska w Warszawie /
Warsaw Management University
JW
EARS OF WAR
. 20 Y
SAW
ION
MA
AT
NA
LIC
B
U
LAT / YEARS
IE WYŻSZEJ
S
Z
K
-LEC
OŁY
. 20
ME
WA
NE
ZO
D
US
ERSITY / PUBLIKACJ
NIV
AJ
TU
UB
EN
ILE
M
E
G
KIE
RS
ŻE
# 10 (4) /2014
ISSN 2081-8025
W numerze między innymi / In this issue:
K. J. Gruszczyński: Legal framework
Wydawca:
Wyższa Szkoła Menedżerska
w Warszawie
ISSN 2081-8025
NR 10 (4 ) ROK 2 0 1 4
Adres Redakcji i Wydawcy:
Wyższa Szkoła Menedżerska
studia prawnicze
i administracyjne
w Warszawie
ul. Kawęczyńska 36,
03-772 Warszawa,
tel. 22 59 00 868
wsm.warszawa.pl
[email protected]
Rada Naukowa / Editorial Board:
Przewodniczący / Chairman:
Redaktor Naczelny / Editor-in-Chief:
dr Jarosław Kostrubiec
Sekretarz Redakcji / Managing Editor:
dr Norbert Malec
Prof. zw. dr hab. Alexander J. Belohlavek, Dr h.c. (USA)
Członkowie / Members:
prof. PhDr. Viera Bacova, PhD., DrSc. (Słowacja / Slovakia), prof. dr
Redaktorzy tematyczni / Section Editors:
hab. inż. Ján Bajtoš (Słowacja / Slovakia), prof. dr hab. Alexander J.
prof. dr hab. Ewa Nowacka
Belohlavek, dr h.c. (Czechy / Czech Republic), prof. dr hab. Ewgenii
prof. dr hab. Kazimierz Piasecki
Bobosow (Białoruś / Belarus), prof. dr hab. Paweł Czarnecki (Polska /
Poland), prof. dr Stanisław Dawidziuk (Polska / Poland), prof. ThDr.
Redaktor statystyczny / Statistical Editor:
Josef Dolista, CSc. (Czechy / Czech Republic), prof. PhDr. Rudolf Dupdr hab. Ewa Frątczak
kala, CSc. (Słowacja / Slovakia), prof. dr hab. Piotr Dutkiewicz (Kanada
/ Canada), prof. Devin Fore, PhD. (USA), prof. dr hab. Iurii Frytskyi
Redaktorzy językowi / Language Editors:
(Ukraina / Ukraine), prof. dr Otar Gerzmava (Gruzja / Georgia), PhDr.
język polski / Polish: Dorota Bruszewska, język angielski / English:
Eric Banks (native speaker), Marta Dawidziuk, język rosyjski / Rus- Marta Gluchman, PhD. (Słowacja / Slovakia), prof. Wasilij Pietrowicz
Griszczenko (Federacja Rosyjska / Russia), prof. Ing. dr Renáta Hótová
sian: Jadwiga Piłat, język słowacki / Slovak language: Andrea
(Czechy / Czech Republic), prof. dr hab. Lech Jaczynowski (Polska /
Gieciová-Èusová (native speaker).
Poland), prof. dr hab. Bohdan Jałowiecki (Polska / Poland), prof. dr
hab. Hassan Jamsheer (Irak / ), doc. PhDr. Nadežda Krajčova PhD.
Redaktor techniczny / Technical Editor: Wiesław Marszał
(Słowacja / Slovakia), prof. MUDr. Vladimir Krčmery, PhD, DrSc., dr
h.c. Mult. (Słowacja / Slovakia), dr Izabella Kust (Polska / Poland), prof.
Skład i łamanie / DTP:
Wydawnictwo WSM. Grafiki oraz zdjęcia zgodne z / All imag- dr Botwin Marenin (USA), JUDr. Maria Marinicova, PhD. (Słowacja /
Slovakia), prof. dr hab. John McGraw (Kanada / Canada), prof. dr hab.
es in accordance with:
Nella Nyczkało (Ukraina / Ukraine), prof. dr hab. dr h.c. Hans Joachim
Schneider (Niemcy / Germany), Bp prof. ThDr. PhDr. Stanislav Stolarik
Okładka / Cover: Elżbieta Kąkol
PhD. (Słowacja / Slovakia), prof. dr hab. Maria Szyszkowska (Polska /
Wersja pierwotna (referencyjna) czasopisma to wersja papierowa. / Poland), prof. dr hab. Peter Vojcik (Słowacja / Slovakia), prof. dr hab.
The original (reference) version of the journal is the paper version
Minoru Yokoyama (Japonia / Japan).
Czasopismo indeksowane / Journal indexed by: Index Copernicus International, BazEkon, BazHum
„Studia Prawnicze i Administracyjne”
to
KWARTALNIK
z zakresu prawa
i administracji zawierający artykuły , w których pracownicy naukowi
przedstawiają i analizują bieżące problemy prawne i administracyjne
zachodzące nie tylko w
P olsce,
ale także na świecie .
C elem
periodyku
jest uczynienie z czasopisma ogniwa spajającego poglądy ugruntowane
w doktrynie oraz nowe tendencji w zakresie nauk prawnych i administracyjnych.
Wszystkie nadsyłane artykuły naukowe są recenzowane. Procedura
recenzowania artykułów, zapora ghostwriting oraz zasady przygotowywania tekstów i instrukcje dla autorów znajdują się na stronie internetowej czasopisma www.wsm.warszawa.pl w zakładce Wydawnictwo / All articles are peer reviewed. The procedure for reviewing articles,
and the Guide for Authors can be found on the website of the journal
(www.kaweczynska.pl/wydawnictwo/czasopisma)
Korekta artykułów zamieszczanych w czasopiśmie
wykonywana jest przez Autorów periodyku / Proofreading by authors.
Drukowane w Polsce / Printed in Poland — Nakład / Circulation: 500
Za publikację w „Studiach Prawniczych i Administracyjnych”
(zgodniez Wykazem czasopism naukowych MNiSW, część B),
Autorzy wpisują do dorobku naukowego 3 pkt. / Authors
of “Studies in Law and Administration” receive 3 points
(according Polish Ministry of Science and Higher Education)
© Copyright by Wyższa Szkoła Menedżerska w Warszawie
(Warsaw Management University)
Żaden fragment tej publikacji nie może być reprodukowany, umieszczany
w systemach przechowywania informacji lub przekazywany
w jakiejkolwiek formie − elektronicznej, mechanicznej, fotokopii czy
innych reprodukcji – bez zgodny posiadacza praw autorskich. / All rights
reserved by Warsaw Management University. No part of this publication
may be reproduced, stored in a retrieval system, transmitted in any form
or by any means, electronic, mechanical, photocopying, recording or otherwise, without the prior written permission of the publisher.
Spis treści / Contents
Krzysztof Jerzy
Gruszczyński
Legal framework of coal production and sales in the EU /
Uwarunkowania prawne poszukiwania i wydobycia węgla w UE
3
Łukasz Jurek
O możliwości i trybie przesłuchiwania świadków,
ubezpieczonych oraz płatnika składek w trakcie kontroli
płatnika składek prowadzonej przez inspektora kontroli
Zakładu Ubezpieczeń Społecznych / About the possibility
and mode of examination of witnesses, the insured and the
payer in the inspection carried out by the Social Insurance
Institution
21
Oszustwo tzw. „karuzeli podatkowej” w handlu
Agnieszka Minda, wewnątrzwspólnotowym / Carousel of Value Added Tax
fraud on intra-community trade between Member States
Joanna Nowak
of European Union
27
Kazimierz
Piasecki
Charakterystyka systemu źródeł prawnych Unii
Europejskiej oraz zasady ich funkcjonowania w
instytucjach prawnych UE oraz państw członkowskich /
Primary sources of law in the European Union and general
legal principles of the EU law used by European institution
and courts of member states
33
Jarosław
Szatkowski
Model wszczęcia postępowania podatkowego w Ordynacji
podatkowej – kilka uwag de lege ferenda / Model of tax
procedure initiation in Tax Code of 1997 – a few remarks
de lege ferenda
45
Piotr Kobylski
Glosa do wyroku NSA z dnia 16 października 2014 roku,
II FSK 2455/12 [dot. pozostawienia bez rozpatrzenia
wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej] / Gloss
to the judgment of the Supreme Administrative Court of
16 October 2014, files no. II FSK 2455/12 [leaving without
consideration of the application]
55
Spis treści – cd. / Contents – cont.
Angelika Anna
Koman
Glosa do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego
we Wrocławiu z dnia 13 sierpnia 2014r. (sygn. akt I SA/Wr
1189/14 [ dot. zakwalifikowania wielopoziomowego parkingu
jako budowli dla celów podatku od nieruchomości] / Gloss
to the judgment of the Provincial Administrative Court in
Wroclaw of 13 August 2014, files no. I SA/Wr 1189/14 [multi-level parking as structures for property tax purposes]
61
Lista Recenzentów (2014) /
List of Reviewers (2014)
65
Zasady recenzowania artykułów /
The peer-review policies
66
Krzysztof Jerzy Gruszczyński
Wyższa Szkoła Menedżerska w Warszawie
Studia Prawnicze i Administracyjne 10 (4) 2014
ISSN 2081-8025
str. 3-19
Legal framework of coal production and sales
in the EU / Uwarunkowania prawne poszukiwania
i wydobycia węgla w UE
Abstrakt
Artykuł dokonuje analizy porównawczej wydobycia węgla w państwach unijnych oraz jego prawnych uregulowań, z wyłączeniem, ze względu na przyjęte przez wydawcę ograniczenia ramowe, zakresu rozważań Polski. W Unii Europejskiej węgiel
kamienny stanowi jedno z głównych źródeł energii, a jego udział w strukturze zużycia nośników energetycznych utrzymuje się na wysokim poziomie. Górnictwo węgla brunatnego posiada w UE ugruntowaną pozycję, głównie jako nośnik energii
w produkcji energii elektrycznej. W 2014 r. energia elektryczna w UE, uzyskana z węgla brunatnego stanowiła 18% całości
produkcji.W strukturze zużycia węgla kamiennego w UE ważne miejsce zajmują elektrownie/elektrociepłownie – 67%; hutnictwo/koksownie – 22%; ciepłownictwo –11%. Wydobycie węgla brunatnego Unii zwiększyło się natomiast o 28,8 mil ton, przy
wzroście jego zużycia o 30,5 mln ton, a import węgla kamiennego państw Unii Europejskiej zwiększył się ze 181,7 mln ton do
197,9 mln ton. W roku 2014 ogólne zużycie energii pierwotnej w krajach UE-27 wyniosło 2,75 mld ton j.p.u. (jednostek paliwa
umownego, tj. 7000 kcal/kg), z czego 18% stanowiło zużycie węgla. Warto zauważyć, że światowe wydobycie węgla kamiennego wzrosło w omawianym okresie o kolejne 238 milionów ton – osiągając wielkość 6,958 miliardów ton, w tym około 0,9 mld
ton węgla koksowego. Brak na poziomie UE jednolitych przepisów regulujących poszukiwanie i wydobycie węgla rodzi obok
niepewności prawa przeszkody w swobodnym świadczeniu usług energetycznych, a także powoduje zakłócenia w funkcjonowaniu rynku wewnętrznego. W rezultacie małe i średnie przedsiębiorstwa (kopalnie) pozbawieni są praw przysługujących im
na rynku wewnętrznym oraz tracą ważne szanse handlowe, natomiast organy publiczne państw członkowskich mogą mieć
problem z jak najlepszym wykorzystaniem środków publicznych, pozwalającym konsumentom korzystać z wysokiej jakości
usług po najkorzystniejszych cenach. UE nie prowadzi odrębnej polityki węglowej, pomimo że jej decyzje polityczne odbijają
się na konsumpcji węgla poprzez system zezwoleń emisyjnych ETS, czy tez dyrektywy o czystości powietrza, pakiety celów
energetyczno-klimatycznych. KE zaproponowała zmianę dyrektywy dotyczącej wspólnotowego systemu handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych (ETS), co doprowadzi do szybszego wzrostu cen, po to, by wymusić ograniczenie stosowania węgla w gospodarce. Do 2030 r. UE planuje zredukować emisje o 40%. w porównaniu z 1990 r., do 2040 r. – o 60%., a do
2050 r. – o 80%. Obecnie po likwidacji kopalń w Belgii i Francji, UE węgiel kamienny wydobywany jest w pięciu krajach:, Niemczech, Wielkiej Brytanii, Hiszpanii i Czechach oraz w Polsce, która jest największym unijnym producentem węgla – wydobycie
w polskich kopalniach stanowiła w 2013 r. około 59% produkcji w UE. Zasoby zagospodarowanych złóż węgla kamiennego
w Polsce wynoszą 16,9 mld ton, co stanowi 70% złóż zlokalizowanych na terenie państw członkowskich UE. Udział eksportu
w sprzedaży polskiego węgla wzrósł w 2012 roku. W 2012 wyeksportowano 7,4 mln ton węgla kamiennego, co oznacza wzrost
wobec 5,7 mln ton w 2011. Równocześnie maleje import węgla do Polski – w 2012 roku importowano 10,1 mln ton węgla
wobec 14,4 mln ton w 2011. Jeżeli chodzi o wydobycie węgla brunatnego w UE to sięgnęło w 2013 r. 407,5 mln t. Polska
(z udziałem 16%) na drugim miejscu za Niemcami – największym światowym producentem węgla brunatnego (45%), a przed
Grecją (13%) i Czechami (10%). Współcześnie obowiązująca polska polityka energetyczna, zgodna z polityką europejską, zakłada, że do 2030 w strukturze nośników energii pierwotnej nastąpi spadek udziału węgla kamiennego w produkcji energii
o ok. 16,5% i brunatnego o 23%, a zużycie gazu wzrośnie o ok. 40% Ma zwiększyć się też udział odnawialnych źródeł energii,
przy założeniu, że w 2030 r. w Polsce potrzeba będzie 64 mln ton węgla kamiennego i 45,7 mln ton węgla brunatnego. Dlatego ważnym postulatem jest zabezpieczenie zapotrzebowania energetycznego innymi źródłami niż tradycyjny węgiel, dlatego
prawidłowo wskazuje się na rozbudowę elektrowni jądrowych i tak w październiku 2007 r. Parlament Europejski poparł rozwój energetyki jądrowej jako niezbędnej dla Unii Europejskiej opcji energetycznej, podkreślając że każdy kraj ma prawo sam
decydować o wprowadzeniu energetyki jądrowej, ale skutki jego decyzji będą wpływały na ceny elektryczności w całej Unii
(Rezolucja Parlamentu Europejskiego (2007/2091 (INI) z 24 października 2007 roku o źródłach energii konwencjonalnej oraz
technologiach energetycznych. Ministrowie UE do spraw gospodarczych i finansowych przyjęli w lipcu 2014 r. nowelizację
dyrektywy o bezpieczeństwie jądrowym. Przewiduje ona między innymi, że co sześć lat kraje UE będą dokonywały wzajemnych
przeglądów bezpieczeństwa reaktorów jądrowych. Nowelizacja dyrektywy o bezpieczeństwie jądrowym przewiduje m.in., że
co najmniej raz na sześć lat będzie przeprowadzana wzajemna ocena bezpieczeństwa reaktorów przez kraje UE. Pierwsze takie badanie miałoby się odbyć już w 2017 roku. Ponadto przynajmniej raz na dziesięć lat kraje członkowskie przeprowadzą
samoocenę krajowych ram bezpieczeństwa. Warto zauważyć, że w UE nowe elektrownie jądrowe prawie nie powstają, gdzie
Wielka Brytania chce dofinansowywać budowę nowej elektrowni, przerzucając te koszty na konsumentów, w podobny sposób, w jaki funkcjonuje wspieranie energii odnawialnej w Niemczech. Ponieważ znacznie wzrosły koszty zapewnienia bezpieczeństwa pracy EJ, nie ma prawie inwestorów, którzy byliby gotowi zmierzyć się z budową nowej elektrowni. Wielka Brytania,
•
ISSN 2081-8025
•
wsm.warszawa.pl
której 70% energii pochodzi z EJ. Zwalcza przepisy unijne przewidujące subwencjonowanie tylko projektów pozyskiwania energii
z odnawialnych źródeł Od roku 1977 istnieją możliwości otrzymania z Komisji pożyczek, głównie długoterminowych, dla finansowania inwestycji w sektorze energetyki jądrowej. Zgodnie z art. 1 Decyzji Rady 77/270/ Euratom, Komisja jest upoważniona do
zawierania umów w sprawie pożyczek służących finansowaniu projektów inwestycyjnych w ramach Wspólnoty, mających związek
z wytwarzaniem energii elektrycznej w skali przemysłowej w elektrowniach jądrowych oraz z przemysłowymi instalacjami jądrowego cyklu paliwowego. Podstawę do tego dają art. 2 i 20316 Traktatu. Istnieje także Decyzja Rady 77/271/Euratom ograniczająca do pewnej wysokości pułap kapitału przeznaczonego na takie pożyczki (pułap ten nie przekracza 4 milionów euro). Pomocy
w finansowaniu można udzielać jedynie w przypadku projektów, które uzyskały zgodę kompetentnych organów państwowych,
w szczególności w zakresie bezpieczeństwa, a także pozytywną opinię Komisji, zwłaszcza w kwestiach odnoszących się do celów
polityki energetycznej oraz ochrony środowiska Unii Europejskiej. Pożyczka nie powinna w zasadzie przekraczać 20% całkowitych
kosztów projektu (Komisja może jedynie udzielać pożyczek, które uzupełniałyby pożyczki już uzyskane z innych źródeł).
Słowa kluczowe: produkcja węgla, ochrona środowiska, bezpieczeństwo energetyczne, Unia Europejska
Introduction
U
se of coal for power generation and other purposes grew by 3% in 2013 – faster than any
other fossil fuel. China firmly holds the first
place among coal producing countries. The United States
remains the second largest coal producer, followed by
India and Australia. Coal production increased significantly in Indonesia (15.8%), Colombia (12.7%), Ukraine
(12.1%) and China (10.6%). Over three quarters of global coal consumption was accounted for by five countries:
China, the United States, India, Russia and Japan. China
alone accounted for over 48% of total global coal consumption. Coal consumption decreased by 2% on average across the OECD countries, however outside of
the OECD, coal consumption increased by 8.6%, driven
mainly by growing energy demand in China. 1
Coal has reached its highest market share of global energy consumption for more than 40 years, figures reveal, despite fears that its high carbon emissions make
it a prime cause of climate change. Carbon capture and
storage technology will be a key technology to reduce
CO2 emissions, not only from coal, but also natural gas
and industrial sources. Figures in the IEA’s World Energy Outlook 2011 report estimate the potential for CCS
to contribute 22% of global CO2 mitigation through to
2035. Further analysis by the IEA in their Energy Technology Perspectives 2010 report also shows that climate
change action will cost an additional USD 4.7 trillion
without CCS. Like all new low emission energy technologies however, CCS will cost significantly more than
conventional technology and requires extended development time. While available on a component-by-component basis, CCS has not yet been commercially proven
on an integrated basis or at the scale required to meet
global greenhouse gas concentration targets. Global coal
1
4
Despite projected declines in OECD countries, coal use is forecast
to rise over 50% to 2030, with developing countries responsible
for 97% of this increase, primarily to meet improved electrification
rates.[in]: WER, Coal in the Global energy mix 2013
production grew over 69% between 2000 and 2012, and
has now reached the record level of 7.9 billion metric
tons1 annually.2
The use of coal for power generation and other purposes
grew by 3% in 2013 – faster than any other fossil fuel –
while its share of the market breached 30% for the first
time since 1970, the BP Statistical Review reports.3 Since
the year 2000, global coal production has grown by over
69% and now amounts to a staggering 7.9 billion tons annually.9 Since 2005 - the year the Kyoto Protocol came into
force – the installed capacity of coal-fired power plants
increased worldwide by 35%. Coal has been the fastest
growing energy source for every year of the last decade.
Europe is among the regions using more coal, increasing
imports from the US, where coal has been displaced in
power stations by even cheaper coal gas. But developing
countries such as China and India are also huge coal users, although BP pointed out that energy growth overall
in China dropped to 4.7% last year from 8.4% in 2012.4
2
3
4
Heffa Scgucking, Banking on coal, Bank Track November 2013,
p. 3; see also Bundesanstalt für Geowissenschaften und Rohstoffe (BGR) 2012: Reserves, Resources and Availability of Energy
Resources 2011 – Annual report, Hanover, Germany, Federal Institute for Geosciences and Natural Resources; Densing M., Turton
H., Bäuml G. (2012): Conditions for the successful deployment of
electric vehicles – a global energy system perspective, Energy, 47,
p.137–149 (2012) [joint work with Volkswagen AG]; Global Energy
Assessment (GEA) 2012: Global Energy Assessment – Towards a
Sustainable Future. Austria, Institute for Applied Systems Analysis
(IIASA); International Energy Agency (IEA) 2012a: Extended World
Energy Balances – Year 2010, Paris, IEA/OECD Library IEA 2000,
2002, 2004, 2006, 2007, 2009, 2010, 2011, 2012 (historical data);
IEA 2012b: Electricity Information Statistics Database IEA World
Energy Statistics and Balances Energy Information Administration
(EIA) 2012: International Energy Statistics
Latest research indicated the economic risks of unchecked climate
change were bigger than previously estimated; see also Turton, H,
Panos, V, Densing, M, Volkart, K (2013): Global Multi-regional MARKAL (GMM) Model Update: Disaggregation to 15 regions and 2010
recalibration, Switzerland, PSI; UK Government Office for Science
2011: Foresight Project on Global Food and Farming Futures: Synthesis Report C2; Global Energy Supply, Germany, Environmental
Research of the German Federal Ministry and Nuclear Safety, ISSN
1862-4359; WEC (2010): Survey of Energy Resources, London, ISBN:
978 0 946121 02.
This “dramatic slowdown” put a question mark over China’s official
economic growth figure for 2013 of 7.7%.
K. J. Gruszczyński: Legal framework of coal production and sales in the EU
The accuracy of Chinese economic statistics have long
been a subject for debate but few are willing to directly
challenge them for fear of upsetting such an important
emerging powerhouse. The BP statistics show that the
use of windfarms for generating electricity rose by 21%
last year while solar power grew even more rapidly, by
33%, but from a lower base point.
Situation in Poland, which depend mostly (above 90%)
on coal and has therefore very high costs associated with
stricter emissions targets, does not look promising. Poland’s coal industry faces a serious crisis. In 2012-2013,
market conditions worsened for the largest players as
cheap imports applied downward pressure on coal prices. Coal production is declining and becoming less profitable. The level of industry income is falling extremely
fast. In the first quarter of 2013, it dropped to PLN 1.7
billion ($556 million) from PLN 3 billion ($982 million)
in the first quarter of 2012. The representatives of the
largest state-owned coal companies say future coal exports will improve profitability, but that makes no sense,
as Polish coal is losing the competition with foreign
companies at home.
Poland consumes 77 million metric tons per year
(mtpy) of coal, which makes it the 10th largest coal
consumer in the world and the second largest in the
European Union, after Germany. In 2012, 92% of electricity and 89% of heat in Poland was generated from
coal and, according to the official Polish Government
Energy Policy Strategy, coal should remain the key
element of the country’s energy security until at least
2030. Despite all attempts by the government to stop it,
production levels have been falling steadily since 1989.
Today, Polish coal operators produce 60 million mtpy
of brown coal and 70 million mtpy of black coal. The
coal industry failed to adapt to capitalism. During socialism, the state usually paid for coal at a much higher
price than it actually costs to produce. However, those
days are gone and today experts agree that Polish coal
miners will be unable to escape this cycle.5
There are currently 30 black coal mines in Poland, 14 of
which are owned by KV. According to government figures, they made a total loss of 821 million Zloty ($230
million). The reasons for the loss were declining energy
prices and some of the mines being extremely outdated.
5
The problem is that coal seams in Poland are too deep to mine
cost effectively. By 2030, there will be no more than 10 to 15 working mines in Poland, and production of black coal will drop to
33 million mtpy. http://www.coalage.com/features/3321-polishcoal-industry-faces-tough.html#.VL6OY9LF-uE
For every ton of coal produced, KV makes an average
loss of €10. KV has built up liabilities to date of €1 billion. The firm employs 50,000 workers, half of the total
employed in the coal mining industry. Prior to the transition in 1989, it employed four times as many people.
The government made approximately €530 million available to rescue the indebted company. In exchange, the
mines will be “restructured. Presently the alternatives
are clear: restructuring or bankruptcy. We cannot allow
a negative scenario, which would mean uncontrolled insolvency and destruction.”
Under the rescue plan, KV’s mines will be divided up.
The four mines considered economically unviable will
be shut down. A further nine are to be restructured to
operate more profitably. One mine will be sold. Further
closures have not been ruled out by the government. The
restructuring of the coal industry is a further step in fundamentally changing the provision of energy in Poland6,
but met with strong resistance from miners.
For example on April 27 2014 Trade unions in Poland’s mining sector organized a demonstration in Katowice, Silesia Region, Southern Poland . The protest
action comes on the heels of the announcement of a
1-week production shutdown in Kompania Weglowa
S.A. but the trade unions were also protesting in the
face of employment problems in other coal companies. 15,000 miners took part in the protest action,
all from industriAll Europe’s affiliated organizations
The EU’s biggest coal miner, Kompania Weglowa employed 57,000 miners in 15 mines in 2013. It lost about
$100 million in 2013 with the coal price dropping to
below the cost of mining it. This has spurred Kompania Weglowa S.A. to launch a restructuring plan that
involves merging mines and reducing employment, a
step that drew protests from trade unions at the turn
of 2013/2014. The company plan is to cut 7,000 jobs
between 2014 and 2015. The last company restructuring plan foresaw cutting down employment by over
16,000 employees in 2020. Implementation of a restructuring programme is planned to produce savings
of PLN 1.2 billion up to 2020. Kompania Weglowa
S.A. in fact wants to sell the Knurow-Szczyglowice
mine and has signed a sales contract with Jastrzembska Spolka Weglowa S.A. Kompania Węglowa S.A. has
now closed nine of 15 collieries to cut costs, arguing
that there are surplus stocks and that it cannot afford
to pay employees in full when demand is low.
6
Source: http://www.wsws.org/en/articles/2015/01/17/poli-j17.
html
5
•
Trade unions are demanding that it maintain its current
level of employment. Unions expect that the government
will initiate talks on the bad situation in the coal industry and a new national strategy for the coal industry (the
current strategy will end in 2015). In January 2015 the
Polish government has unveiled wide-ranging plans to
restructure the coal mining industry. The economy ministry announced last week that part of Europe’s largest
coal extractor, Kompania Veglova (KV), is to be wound
up. According to the plans between four and five coal
mines are to be shut down. An equal number are to be
integrated into the state’s restructuring company Spolka
Restrukturyzacji Kopaln (SRK) in order to be returned
to profitability. This will take place above all by the slashing of wages and benefits, as well as by work speed-up.
In the deal, some 6000 miners will be moved from mines
slated for closure to other assets, 2100 miners with less
than four years to retirement will receive four years vacation at 75% pay, some 400 miners with more than 4 years
to retirement will receive 24-months’ pay in severance,
some 1100 ground level workers will receive 10-months’
pay in severance, other support staff gets a more standard
3.6 months’ payAt least 5,000 workers will lose their jobs
in the process. Over 2000 miners of the Silesian coal basin (southern Poland) went in the beginning of January
2015 on strike in response to the governmental decision
to close down 4 mines of state-owned company Kompania Weglowa. Kompania Weglowa is the EU’s largest coal
mining group with a production capacity of 34 million
tones of coal. It consists of 14 mines and 5 plants employing 64 000 workers. The strike started on January 7, with
the miners from the Brzeszcze mine refusing to return
overground. The protest quickly spread through the coal
mining sector of the region. Currently miners working in
the pits owned by other big mining groups (Jastrzębska
Spółka Węglowa and Katowicki Holding Węglowy) are
joining the strike, while Silesian municipalities are petitioning the national government in defense of workplaces
essential to the social well-being of the region.7
The current problems facing Polish coal mining are due
to the decline in coal prices on world markets and the
problem of large coal imports, mainly from Russia.
The Polish trade unions KADRA, Solidarnosc, and ZZG
w Polsce demanded:
7
6
Right now all 14 sites are on strike, with miners protesting underground. Other forms of protests include hunger strikes and railway
blockades. Over 10,000 people, both miners and ordinary citizens,
protested in Bytom on Tuesday. The city is struggling to save the
last of its mines. The unemployement rate in Bytom is reaching
21%, as a result of the 1990s “restructuring” of the coal sector.
ISSN 2081-8025
•
wsm.warszawa.pl
•
immediate action to rescue Polish coal mining
•
the immediate introduction of mechanisms to counteract the excessive import of low quality coal from
outside the EU, in particular the Russian Federation
•
immediate accession negotiations and agreement on
a new strategy for the operation of coal mining in
the next 15-20 years
•
resumption of the project to create capital groups
mergers of the coal companies and the power industry
•
the temporary suspension of the burden of public
taxes for companies affected by the crisis
•
the veto of the second EU’s climate-energy package
and renegotiation and suspension of the rules relating to the implementation of EU climate policy, as
well as introducing its own climate policy that takes
into account the Polish socio-economic reality and
energy security.
The heavily coal-based electricity generation and the
high share of heavy industries mean that about 60 per
cent of Poland’s 2005 CO2 emissions were generated in
sectors covered by the EU ETS, compared to about 40 per
cent in the EU as a whole. Thus Poland bears a relatively
higher economic burden than the average EU country in
fulfilling the requirements of the EU’s climate package.8
In 2012-2013, market conditions worsened for the largest players as cheap imports applied downward pressure
on coal prices. Coal production is declining and becoming less profitable. The level of industry income is falling
extremely fast. In the first quarter of 2013, it dropped to
PLN 1.7 billion ($556 million) from PLN 3 billion ($982
million) in the first quarter of 2012. The representatives
of the largest state-owned coal companies say future
coal exports will improve profitability, but that makes
no sense, as Polish coal is losing the competition with
foreign companies at home. Poland consumes 77 million
metric tons per year (mtpy) of coal, which makes it the
10th largest coal consumer in the world and the second
largest in the European Union, after Germany. Smaller
companies as Coal Energy S.A. reported on October 15
2014 that coal production levels were adjusted given the
current political and economic situation in Ukraine.
Currently the Company ceased production of thermal
coal and coal from waste dumps processing due to dangerous working conditions for employees caused by ongoing military conflict in the region and consequently production volumes of these types of coal are insignificant.
8
Both the PO and PiS are strongly in favour of using the country’s
coal reserves and promote policies incentivising fossil fuel extraction, though the PO portrays itself as pursuing these goals more
out of an economic rationale and to ensure energy security
In 2012, 92% of electricity and 89% of heat in Poland was
generated from coal and coal should remain the key element of the country’s energy security until at least 2030.9
Coal seams in Poland are too deep to mine cost effectively. Much of that power - around one-fifth of the country’s
electricity - is produced from just one plant, Elektrownia
Belchatow, in central Poland the biggest polluter in EU,
emitting the equivalent of close to 39 million tons of CO2
last year, a rise of 31% from 2010 thanks to the commissioning of a new unit in September 2011. Poland signed
up to the EU’s target to reduce greenhouse gas emissions
by 20% from 1990 levels by 2020. However it has blocked
a proposal to increase that cut to 25% by the same date,
saying it would cost the country about $1.45bn (£900m).
It has also agreed the EU’s longer-term target of reducing
emissions by 80-95% by 2050, but in March Poland vetoed proposals setting out milestones to achieve that goal
on the grounds they would harm its economy. The Polish
Chamber of Commerce has estimated that implementing
the 2050 road map would triple or quadruple energy prices after 2020 and cause the country’s GDP to fall between
5-11% per year by 2030.10
By 2030, there will be no more than 10 to 15 working
mines in Poland, and production of black coal will drop
to 33 million mtpy. Coal mining costs increased by more
than 5% last year, while thermal coal prices in the region
dropped by more than 12%. Coal sales have dropped
more than 5% during the first half of 2013 compared to
the same period of 2012. As of September 2013, the level
of stockpiles reached record heights of 9 million mt.
Oil, a major carbon polluter which has an important role
in transport and in the manufacture of chemicals and
plastics, remained the world’s leading fuel, with 33% of
global energy consumption. But it lost market share for
the 14th consecutive year and 33% is the lowest share
since BP started to compile its data in 1965. 11 BP also
predict that living standards could start to decline later this century unless the growth in annual emissions of
greenhouse gases is checked.12
9
Despite all attempts by the government to stop it, production
levels have been falling steadily since 1989. Today, Polish coal
operators produce 60 million mtpy of brown coal and 70 million
mtpy of black coal. The coal industry failed to adapt to capitalism.
During socialism, the state usually paid for coal at a much higher
price than it actually costs to produce. However, those days are
gone and today experts agree that Polish coal miners will be unable to escape this cycle; see alsohttp://www.coalage.com/features/3321-polish-coal-industry-faces-tough.html#.VBKreLflpy0
10 Data by The Polish Chamber of Commerce
11 Source: http://www.theguardian.com/environment/2014/jun/16/
coals-share-of-energy-market-at-highest-level-since-1970.
12 In a peer-reviewed paper to be published in the Economic Journal,
Stern has updated previous models for assessing the economic
impact of global warming which have been used by the United
To combat the negative aspect of coal extraction companies around the world are working on new technologies.
Converting coal to a liquid fuel (CTL) – a process referred to as coal liquefaction – allows coal to be utilized
as an alternative to oil.13 Fuels produced from coal can
also be used outside the transportation sector. In many
developing countries, health impacts and local air quality concerns have driven calls for the use of clean cooking
fuels. Replacing traditional biomass or solid fuels with
liquefied petroleum gas (LPG) has been the focus of international aid programs. LPG however, is an oil derivative – and is thus affected by the expense and price volatility of crude oil. Coal-derived dimethyl ether (DME)
is receiving particular attention today as it is a product
that holds out great promise as a domestic fuel. DME is
non-carcinogenic and non-toxic to handle and generates less carbon monoxide and hydrocarbon air pollution than LPG. Underground coal gasification (UCG) is
a method of converting unworked coal – coal still in the
ground – into a combustible gas which can be used for
industrial heating, power generation or the manufacture
of hydrogen, synthetic natural gas or diesel fuel.
In the last few years there has been significant renewed
interest in UCG as the technology has moved forward
considerably. China has about 30 projects using underground coal gasification in different phases of preparation. India plans to use underground gasification to access an estimated 350 billion tons of coal. 14
Assessment of coal resources
and legislation in the European Union
In comparison to another parts of world in Europe, coal
accounts for over 25% of power generation and, even
though DG Energy’s Energy Roadmap 2050 foresees
a decreasing use of coal in the future, coal will stay part
of the energy mix.
Nations’ key Intergovernmental Panel on Climate Change (IPCC).
South Africa has been producing coal-derived fuels since 1955. Not
only are CTL fuels used in cars and other vehicles, but South African
energy company Sasol’s CTL fuels also have approval to be used
in commercial jets. Currently around 30% of the country’s gasoline and diesel needs are produced from indigenous coal. The total
capacity of the South African CTL operations now stands in excess
of 160,000bbl/d. CTL is particularly suited to countries that rely heavily on oil imports and have large domestic reserves of coal.
14 South African companies Sasol and Eskom both have UCG pilot
facilities that have been operating for some time, giving valuable
information and data. In Australia, Linc Energy has the Chinchilla
site, which first started operating in 2000. Demonstration projects
and studies are also currently under way in a number of countries,
including the USA, Western and East- ern Europe, Japan, Indonesia, Vietnam, India, Australia and China, with work being carried
out by both industry and research establishments.
13
7
•
The five decarbonization scenarios all show some level
of coal use, even though Europe must adapt to become
a low-carbon economy by 2050. For coal and other fossil
fuels, this means that CCS (Carbon capture and storage)
must become commercially viable and compete with
other large scale, low-carbon options15.
Coal is cheaper than gas in Europe and is likely to remain
so, partly because Europe’s domestic shale-gas industry is
many years behind America’s (and may never catch up)
and partly because it will take time for Europe to build
an infrastructure to import liquefied-natural gas in large
amounts. The relative price of coal and gas is crucial to
the health of European utilities.16 The availability of lowpriced natural gas in the United States has made coal
a less competitive fuel for domestic power generation. As
a result, favorably priced U.S. exports of coal have been
an attractive alternative to natural gas for Europeans.
Following the Fukushima disaster in 2011, Germany retired eight nuclear power reactors, which were replaced
with a combination of increased output from renewable
sources as well as coal for power generation. Since coal
produces more carbon per unit of heat than natural gas,
coal is more affected by a high carbon price. The price of
carbon in Europe is currently very low, partly because
of a prolonged economic recession in Europe, so many
consumers are opting for coal over natural gas. A significant increase in the price of carbon would promote more
natural gas consumption and less coal consumption.17
The shock of the Crimean annexation should speed up
sluggish European decision-making on storage, interconnection, diversification, liberalization, coal and efficiency.18 Compared with the rock-bottom price of gas
in America, coal is not all that cheap. But it is a bargain
compared with the price of gas in Europe. Although gas
can be carted around in liquid form, that is expensive
and the infrastructure required is still patchy; for the
most part, gas is shifted through pipelines, and tends to
be used close to where it originates. So whereas coal has
15 Eight Coal Dialogue, Euracoal Brussels May 2012, p. 6
16 At the beginning of November 2012, according to Bloomberg
New Energy Finance, a research firm, power utilities in Germany
were set, on average, to lose €11.70 when they burned gas to
make a megawatt of electricity, but to earn €14.22 per MW when
they burned coal.
17 Source: http://www.eia.gov/todayinenergy/detail.cfm?id=13151.
18 After the unrest in the Ukraine, leading politicians from EU countries began to listen to the Polish energy security demands more
closely. We are now seeing that dependence on Russian gas could
lead to a catastrophe for the energy security of many parts of the
EU. EU countries import nearly two-thirds of its energy needs (50
per cent of coal, 80 per cent of its gas, 90 per cent of oil supplies).
For Poland, these indicators also look alarming: we are talking
about 14% , 75% and almost 100% respectively.
8
ISSN 2081-8025
•
wsm.warszawa.pl
world-market prices, gas has regional prices, often linked
in one way or another to the oil price19 In response, companies are switching from gas to coal as fast as they can,
so renewables are in fact displacing gas but not coal. In
Germany, RWE, the biggest user of coal in Europe, generated 72% of its electricity from coal and lignite (a dirtier, low-grade form of coal) in the first nine months of
2012, compared with 66% over the same period in 2011.
Germany needs new capacity because it is closing down
its nuclear plants: RWE is building a new coal-fired plant
in Hamm, in North Rhine-Westphalia and another in
Emshaven in the Netherlands. E.ON, Germany’s biggest
power producer, is also building a new coal-fired plant in
North Rhine-Westphalia. It and its partners are considering shutting down a gas-fired plant in Bavaria. Vattenfall, a Swedish state-owned company, has just completed
a lignite-fired plant in eastern Germany and is building
a coal plant near Hamburg. EnBW, based in southern
Germany, is building a coal-fired plant in Karlsruhe, and
another jointly with RWE in Mannheim.20
The EU aims to reduce carbon emissions to 80% of their
1990 levels by 2020. Thanks in part to the recession, by
2009 it was most of the way there – a bit more than 17%
down on the 1990 level. In 2010, though, emissions began rising. Bloomberg calculates that carbon emissions
from power plants rose around 3% in 2012, pushing total
emissions 1% higher than they were in 2011. In theory,
Europe’s carbon price, provided by a cap-and-trade system, the emissions trading scheme (ETS), should have
stopped all this from happening. The ETS carbon price
should in principle go up when emissions do, as more
emissions mean more demand for the carbon credits
that the scheme works with. In August of 2014 there is
a new selection of a new European Commission and a
new European Parliament, which means Europe-wide
decisions about energy risk being put off for a couple
more years at least. As Europe’s energy targets (on renewables use and efficiency) are supposed to be met by
2020, this timetable suggests there will be years of policy
delay followed by a last-minute scramble
The European Union actively supports Underground coal
gasification UCG-CCS research, and the UK, where UCG
was first tested. Underground coal gasification – the conversion of in-seam coal to a useable syngas of medium calo19 Source: http://www.economist.com/news/briefing/21569039-europes-energy-policy-delivers-worst-all-possible-worlds-unwelcome-renaissance
20 In April 2012 coal took over from gas as Britain’s dominant fuel for
electricity for the first time since early 2007. The amount of the
country’s electricity provided by coal in the third quarter of last
year was 50% greater than the year before.
rific value for heat and power generation - has been demonstrated at pilot stage in more than 60 locations throughout
the world. Commercial power plants in the Former Soviet
Union (FSU) were fired by UCG syngas over 40 years ago,
and one in Uzbekistan is still in operation.
The advantages of UCG are the large power (20-40 MWt)
produced per borehole, the controllability of output
from full to low load, as required, and the use of the gaseous fuel in highly efficient combined cycle gas turbines.
No underground working is required; coal washing and
waste piles are eliminated at the surface, and the process
uses only indigenous coal, with no import costs.
UCG is the coal technology with the greatest scope
to reduce and eliminate carbon from the fuel gas. The
high pressure syngas reaching the surface can be decarbonised, partially or completely, by shift and acid removal
processes (all well proven technologies) in pre-combustion process plant, which is smaller, more efficient and
less costly than the competing processes for natural gas
and conventional coal. The resultant pipeline CO2 is then
available for underground storage or use in enhanced oil
recovery, for example, in the North Sea. Combined cycle
gas turbines work efficiently (>50%) with medium-calorific value UCG syngas (hydrogen, methane and carbon
monoxide) and in the future, stationary fuel cells, operating on hydrogen-rich gas offer the possibility of Carnot
level efficiencies.21
As to Poland it has a national project to test a UCG
pilot in the Upper Silesian Basin and to produce an industrial plant design by 2015. Poland also continues to
co-ordinate the HUGE2 (Hydrogen Underground Gasification Europe 2) project, supported by the EU Research Fund for Coal and Steel. This €2 million project
includes a gasification test at the Polish experimental
Barbara mine (now complete), further investigations
into hydrogen production from UCG, safety studies
and research on control of ground water contamination
by reactive barriers. Linc Energy is also engaged with
the Polish government, with an exploration site license
in the Silesian Basin.
Coal remains a crucial contributor to energy supply
in many countries. Coal is the most wide-spread fossil
fuel around the world, and more than 75 countries have
coal deposits. The current share of coal in global power
generation is over 40%, but it is expected to decrease in
the coming years, while the actual coal consumption in
21Source: http://www.modernpowersystems.com/features/featureunderground-coal-gasification-on-the-road-to-commercialisation-4198939/.
absolute terms will grow. Although countries in Europe,
and to some extent North America, are trying to shift
their consumption to alternative sources of energy, any
reductions are more than offset by the large developing
economies, primarily in Asia, which are powered by coal
and have significant coal reserves. China alone now uses
as much coal as the rest of the world. The likelihood of
a significant amount of new coal generation coming online in European Union, the US and Australia is low. It
is assumed a 10% cost of equity for our base hurdle rate,
but indications are that the actual hurdle rates demanded
by investors in order to induce them to supply capital to
a new build coal plant may be on the order of 18% or
higher, pushing the LCOEs up even further than below.
In the case of both the EU and Australia any new plant
would be subject to an uncertain future carbon price,
which is the main reason why investors consider these
plant so risky. Despite this – in continental Europe, new
coal plants continue to come online in Germany where
the nuclear ban and other market-specific factors will
likely drive new additions for the next few years.
The shock of the Crimean annexation should speed up
sluggish European decision-making on storage, interconnection, diversification, liberalization, coal and efficiency.22 Compared with the rock-bottom price of gas
in America, coal is not all that cheap. But it is a bargain
compared with the price of gas in Europe. Although gas
can be carted around in liquid form, that is expensive
and the infrastructure required is still patchy; for the
most part, gas is shifted through pipelines, and tends to
be used close to where it originates. So whereas coal has
world-market prices, gas has regional prices, often linked
in one way or another to the oil price23 In response, companies are switching from gas to coal as fast as they can,
so renewables are in fact displacing gas but not coal. In
Germany, RWE, the biggest user of coal in Europe, generated 72% of its electricity from coal and lignite (a dirtier, low-grade form of coal) in the first nine months of
2012, compared with 66% over the same period in 2011.
Germany needs new capacity because it is closing down
its nuclear plants: RWE is building a new coal-fired plant
22 After the unrest in the Ukraine, leading politicians from EU countries began to listen to the Polish energy security demands more
closely. We are now seeing that dependence on Russian gas could
lead to a catastrophe for the energy security of many parts of the
EU. EU countries import nearly two-thirds of its energy needs (50
per cent of coal, 80 per cent of its gas, 90 per cent of oil supplies).
For Poland, these indicators also look alarming: we are talking
about 14% , 75% and almost 100% respectively.
23 Source: http://www.economist.com/news/briefing/21569039-europes-energy-policy-delivers-worst-all-possible-worlds-unwelcome-renaissance.
9
•
in Hamm, in North Rhine-Westphalia and another in
Emshaven in the Netherlands. E.ON, Germany’s biggest
power producer, is also building a new coal-fired plant in
North Rhine-Westphalia. It and its partners are considering shutting down a gas-fired plant in Bavaria. Vattenfall, a Swedish state-owned company, has just completed
a lignite-fired plant in eastern Germany and is building
a coal plant near Hamburg. EnBW, based in southern
Germany, is building a coal-fired plant in Karlsruhe, and
another jointly with RWE in Mannheim.24
The EU aims to reduce carbon emissions to 80% of their
1990 levels by 2020. Thanks in part to the recession,
by 2009 it was most of the way there—a bit more than
17% down on the 1990 level. In 2010, though, emissions began rising. Bloomberg calculates that carbon
emissions from power plants rose around 3% in 2012,
pushing total emissions 1% higher than they were in
2011. In theory, Europe’s carbon price, provided by a
cap-and-trade system, the emissions trading scheme
(ETS), should have stopped all this from happening.
The ETS carbon price should in principle go up when
emissions do, as more emissions mean more demand
for the carbon credits that the scheme works with. In
August of 2014 there is a new selection of a new European Commission and a new European Parliament,
which means Europe-wide decisions about energy risk
being put off for a couple more years at least. As Europe’s energy targets (on renewables use and efficiency) are supposed to be met by 2020, this timetable suggests there will be years of policy delay followed by a
last-minute scramble.
The European Union actively supports Underground
coal gasification UCG-CCS research, and the UK, where
UCG was first tested. Underground coal gasification
- the conversion of in-seam coal to a useable syngas of
medium calorific value for heat and power generation has been demonstrated at pilot stage in more than 60 locations throughout the world. Commercial power plants
in the Former Soviet Union (FSU) were fired by UCG
syngas over 40 years ago, and one in Uzbekistan is still
in operation.
The advantages of UCG are the large power (20-40
MWt) produced per borehole, the controllability of
output from full to low load, as required, and the use
of the gaseous fuel in highly efficient combined cycle
24
10
In April 2012 coal took over from gas as Britain’s dominant fuel for
electricity for the first time since early 2007. The amount of the
country’s electricity provided by coal in the third quarter of last
year was 50% greater than the year before.
ISSN 2081-8025
•
wsm.warszawa.pl
gas turbines. No underground working is required; coal
washing and waste piles are eliminated at the surface,
and the process uses only indigenous coal, with no import costs.
UCG is the coal technology with the greatest scope
to reduce and eliminate carbon from the fuel gas. The
high pressure syngas reaching the surface can be decarbonised, partially or completely, by shift and acid
removal processes (all well proven technologies) in
pre-combustion process plant, which is smaller, more
efficient and less costly than the competing processes for natural gas and conventional coal. The resultant pipeline CO2 is then available for underground
storage or use in enhanced oil recovery, for example,
in the North Sea. Combined cycle gas turbines work
efficiently (>50%) with medium-calorific value UCG
syngas (hydrogen, methane and carbon monoxide)
and in the future, stationary fuel cells, operating on
hydrogen-rich gas offer the possibility of Carnot level
efficiencies.25
In Europe, Poland has a national project to test a UCG
pilot in the Upper Silesian Basin and to produce an industrial plant design by 2015. Poland also continues to
co-ordinate the HUGE2 (Hydrogen Underground Gasification Europe 2) project, supported by the EU Research Fund for Coal and Steel. This €2 million project
includes a gasification test at the Polish experimental
Barbara mine (now complete), further investigations
into hydrogen production from UCG, safety studies and
research on control of ground water contamination by
reactive barriers. Linc Energy is also engaged with the
Polish government, with an exploration site license in
the Silesian Basin.
and legislation in Federation of Russia
The proved amount of coal in place reported for end1996 comprised 75.8 billion tons of bituminous coal,
based on a maximum deposit depth of 1 200 m and
a minimum seam thickness of 0.6-0.7 m; 113.3 billion
tons of sub-bituminous grades (at depths of up to 600
m and minimum thickness 1.0-2.0 m); and 11.5 billion
tons of lignite (at 300 m and 1.5-2.0 m, respectively).
Proved recoverable reserves were reported as just over
49 billion tons of bituminous coal, of which 23% was
25Source: http://www.modernpowersystems.com/features/featureunderground-coal-gasification-on-the-road-to-commercialisation-4198939/.
considered to be surface-mineable and 55% was suitable for coking. Of the 97.5 billion tons of proved recoverable reserves of sub-bituminous coal, 74% was
suitable for surface mining, while all of the 10.5 billion
tons of recoverable lignite reserves fell into this category. Overall, about 94 billion tons of Russia’s proved
reserves were deemed to be recoverable by opencast or
strip mining. 26
Russian coal reserves are widely dispersed and occur in
a number of major basins. These range from the Moscow
Basin in the far west to the eastern end of the Donetsk
Basin (most of which is within Ukraine) in the south, the
Pechora Basin in the far northeast of European Russia,
and the Irkutsk, Kuznetsk, Kansk-Achinsk, Lena, South
Yakutia and Tunguska basins extending across Siberia to
the Far East.
The principal economic hard coal deposits of Russia are
found in the Pechora and Kuznetsk basins. The former,
which covers an area of some 90 000 km2, has been
extensively developed for underground operations,
despite the severe climate and the fact that 85% of the
basin is under permafrost. The deposits are in relatively
close proximity to markets and much of the coal is of
good rank, including coking grades. The Kuznetsk Basin, an area of some 26 700 km2, lies to the east of the
city of Novosibirsk and contains a wide range of coals;
the ash content is variable and the sulphur is generally
low. Coal is produced from both surface and underground mines.
The procedure of mandatory conformity assessment
by certification is specified in the Federal Law “On Industrial Safety of Hazardous Industrial Facilities” 27The
national standards are used in conformity assessment
procedures. The list of these standards is included in the
Range of products being subject to mandatory certification, which is approved by the Ministry of Industry and
Trade. International standards are not used in the certification procedures. There is no a recognition procedure
for international, regional (except for the CIS) and national standards of other countries. There is a procedure
of acceptance of international, regional and national
standards as Russian national standards.
At present the national standards are generally prepared on the basis of recent versions of international
standards. Conformity assessment is carried out by certification bodies. In accordance with the Federal Law
26
27
WEC, op. Cit., s. 27.
Source: http://rostechnadzor.eu/expert-review.php.
On Technical Regulation, “the documents confirming
products conformity, marks of conformity, testing and
measurement reports issued outside the territory of the
Russian Federation can be accepted in accordance with
the agreements signed with the Russian Federation”.28
The Governmental Regulation of the Russian Federation On Use of Technical Devices at Hazardous Industrial Facilities covers all products. The specific types
of equipment shall comply with special Federal Laws
(On fire safety, On communication, On gas supply).
The conditions of use of technical devices at hazardous industrial facilities and acceptance of hazardous
industrial facilities are specified in the Federal Law On
Industrial Safety of Hazardous Industrial Facilities. The
market surveillance is performed in accordance with
the Federal Law “On Technical Regulation” and the
Federal Law On Industrial Safety of Hazardous Industrial Facilities by the Federal Authorities assigned in
accordance with the Federal Laws and the Governmental Regulation of the Russian Federation. Inspection,
maintenance and repair of the equipment are regulated
by the Federal Law On Industrial Safety of Hazardous
Industrial Facilities.
The Russian reform of the coal industry in the 1990s
could be a template for Ukraine. At the dawn of the first
post-communist decade, the industry experienced a severe crisis: In ten years the coal extraction dropped in
half. The restructuring process began in 1994. Since that
time 188 mines and quarries had been liquidated and
more than half a million people were dismissed. The cornerstone of the reform was privatization: while in 1993
the share of coal extracted by the private companies was
only 5.5%, by 2007 the share increased to 99.9%. The level of production itself has grown – over 30%.
The subsidies allocation from the federal budget were almost entirely suspended. Existing funds were used t to
finance the social and environmental programs related
to the settlement of the restructuring consequences only.
No less dramatic changes were applied in the safety measures: the total death toll in the Russian mines dropped
from 277 people (1994) to 85 (2006). The labor productivity in the industry increased dramatically: from
1995 to 2008 the average annual output per employee
increased from 200 tons to 1350 tons of coal. Finally, for
the first time in its recent history Russia has become a net
28
By now no agreements which meet the requirements of the Federal Law have been signed at the international, regional or national
level. The accreditation procedures are ruled by the Federal Law
“On Industrial Safety of Hazardous Industrial Facilities”. The accreditation of foreign assessment bodies is not prohibited.
11
•
exporter of coal: 120 million tons of coal mined in the
country were exported abroad in 2011. At the turn of the
1990s this looked fantastic. An important outcome of the
industry restructuring is the increase of the share of coal
extracted in Russia in a cheap and productive way up to
two-thirds of its total production. The share of costly and
accident-prone underground mining fell from 50% in
the early 1990s to one-third in the mid-2000s. The main
production growth was achieved through developing
fields in the Far East and Siberia, while mines situated in
Rostov region (eastern Donbass) has a declined.
and legislation in Ukraine
Ukraine’s total coal resources are estimated at 54 billion
tonnes. Economically mineable coal reserves are estimated at a further 34 billion tonnes, of which 6.1 billion
tonnes are located in active mines. Of these reserves,
3.5 billion tonnes are steam coal and 2.6 billion tonnes
coking coal. Ukraine also has some lignite reserves. The
main coal reserves (45.6%) are concentrated in the Donetsk coal basin. A further 34.2% of reserves are located
in the Luhansk region, 15.3% in the Dnipropetrovsk region and the remaining 4.9% in the regions of Lviv, Volyn and Kirovograd.29
Currently, 149 mines are operating in Ukraine, including 120 state-owned and 29 private mines. The coal
industry in Ukraine employs about 271,000 people.
Ukraine’s coal sector includes projects on coal mining
processes, such as coal preparation, the development of
new mines and mining engineering. Scientific and research institutes, development laboratories and technological institutes also work for the coal industry. Most of
the country’s coal deposits are located in Donbas basin,
Eastern Ukraine. In 2010, Ukraine was the 13th largest
coal mining country in the world. Out of 82 mmt of
coal mined in 2011, steam coal volume amounted to
62% of total output. The total coal output can be increased to 115 million tonnes in 2030 (including up to
75 million tonnes of steam coal) as a result of implementing the three-stage development strategy. Ukraine
figures amongst the top-ten coal-mining countries of
the world. However, its technical and economic param29 Until 1970, three quarters of Ukrainian electricity was generated
by coal-fired thermal power plants. Today, only one third of electricity is produced from solid fuels. The national economy is highly
dependent on imported energy, in particular on natural gas and
oil. Therefore, taking into account Ukraine’s considerable reserves,
coal will remain the main indigenous energy source for decades to
come, securing the country’s energy supply, as well as its economic and political independence.
12
ISSN 2081-8025
•
wsm.warszawa.pl
eters, and its occupational health and safety situation,
must still be improved. The main factors that influence
health and safety in Ukrainian coal mines are difficult
geological conditions and outdated equipment.
The Ukrainian power sector will continue to feel the impact of the ongoing conflict with pro-Russian rebels in
2015. We have revised down our forecasts for electricity generation and consumption further this quarter –
in line with data from Ukraine’s Ministry of Coal and
Energy. Instability in the separatist-minded east of the
country will continue to hit domestic coal supply hard starving coal-fired power plants of fuel and necessitating
electricity rationing. Coal shortages remain the biggest
risk to our power forecasts.30
At the time of writing, 66 of Ukraine’s 126 coal mines
are offline due to fighting in Donetsk and Luhansk (according to Reuters), where much of the domestic coal
industry is located. Full year government data for 2014
indicate that coal production declined precipitously on
an annual basis and, as such, we have now revised our
coal-fired electricity generation forecasts to -24% year-on-year (y-o-y) for 2014 (as opposed to our previous
forecast of -16%). We expect a further contraction of
3% y-o-y in 2015 as the conflict rumbles on. Prior to
the conflict, coal accounted for almost 40% of electricity
generation and, as a consequence, there was a contraction in total generation of 10% in 2014 (BMI estimate).31
The majority of produced steam coal in Ukraine is consumed domestically for electricity production. Coal
comprised 43.7% of fuel for energy generating companies in 2011,32 which makes it second most important
fuel after nuclear. Increased demand for steam coal is
supported by underutilized capacity of coal-burning
TPPs, implementation of pulverized coal injection (PCI)
technology at metallurgical plants and increasing export
volumes. However, currently Ukraine has a surplus of
anthracitic coal, which is mainly exported to Turkey,
Bulgaria and Western Europe countries.33
30 See ‘State Of Emergency Prompts Power Forecast Revision’, August 27 2014.
31 Ukraine will remain in the grip of a power crisis in 2015 as instability in the east of the country halts coal production and starves
the power sector of fuel. Although an uptick in coal imports might
offer some relief, the situation is unlikely to improve dramatically
based on our view that there will now be a stalemate between
pro-Russian separatists and Ukrainian forces in a region that supplies 70% of domestic coal for power generation see ‘State Of
Emergency Prompts Power Forecast Revision’, August 27 2014).
32 Source: http://www.worldenergy.org/data/resources/country/
ukraine/coal/.
33 WEC, op. cit., s. 30/
The “Energy Strategy of Ukraine” plans an increase of
indigenous coal extraction, in order to secure the country’s energy supply, which for the moment is too much
dependent on imported gas. The long-term development of the coal industry will be implemented in three
stages. The first stage (2011-2015) aims to restructure
the coal industry. State-owned mines will be privatised
and uncompetitive mines closed or restructured, in
order to make them attractive for investors. Total coal
output will not be allowed to decrease because there are
no other energy sources able to bridge any shortfall. The
second step (2015-2020) foresees the upgrading and
modernisation of privatised coal mines by their new
owners. In the third step (2020-2030), stable growth
of the coal industry will be achieved. Ukraine reduced
coal production tentatively 3.1% year-on-year in January-July 2014 to 46.323 million tones.34 This included 12.435 million tons of coking coal, down 9.6%, and
33.888 million tons of steam coal, down 0.5%. State-run
coal mines raised output 5.3% to 14.025 million tons,
including 3.654 million tons of coking coal, down 3.8%,
and 10.371 million tons of steam coal, up 8.9%. Mines
in Donetsk region produced 20.184 million tons and
in Luhansk region produced 13.9 million tons of coal
in the seven months. Dnipropetrovsk region mined
11.013 million tons and Lviv region turned out 1.022
million tons of coal.
Coal production in Ukraine as a whole plummeted
21.6% year-on-year in July to 5.584 million tons due
to the military operation in southeast Ukraine. Coking coal production fell 36.7% to 1.183 million tons
and steam coal production was down 16.2% to 4.401
million tones.35 As a result of the restructuring of the
mining sector, 101 mines are being closed down, part
of an ongoing process that has seen coal production
decrease from 129.3 million tonnes in 1991 to 54.4 million tonnes in 2010. DTEK, the largest vertically integrated private energy company in Ukraine, produced
19.2 million tonnes. Much of the remaining output
came from state-owned-mines. Early in 2011, DTEK
strengthened its position on the coal market, signing
an agreement with the Regional Department of the
State Property Fund of Ukraine in the Donetsk Region
on renting the state-owned coal company Dobropolyeugol in the town of Dobropolye in the Donetsk Region. It is expected that by 2015, investments will have
increased the company’s coal output from 2.8 million
34 The Energy and Coal Ministry data transferred to Interfax-Ukraine 2014.
35 Source: http://www.kyivpost.com/content/business/ukrainecuts-coal-production-by-3-in-seven-months-360867.html.
tonnes to 5.2 million tonnes per year. The key for the
successful operation of DTEK’s coal assets is the development concept designed by the owner and providing
for upgrading of operations, application of advanced
management methods and better health and safety. The
productivity of Ukrainian miners is rather low at 28.3
tonnes per month per miner. State-owned mines have
a productivity of 21.5 tonnes, whilst private mines have
a productivity of 42.2 tonnes per month per miner. The
quality of the extracted coal over the last twenty years
has largely remained the same and, taking into account
the modernisation of power plants, there is a real opportunity to improve the quality of delivered coal.
The collapse of coal production in the territories controlled by the self-proclaimed DNR and LNR is an outcome of conflict in eastern Ukraine. As of December 1,
2014, the coal reserves at Ukrainian coal-fueled power
plants decreased by 2.5 times relative to the same period last year. Given this sharp deficit of coal, Ukraine’s
Cabinet of Ministers was forced to look for coal abroad
to cover the shortage. Ukrinterenergo, a state-owned
foreign trade company, signed a contract with British
Steel Mont Trading Ltd to purchase 1 million tons of
coal from South Africa in August. The first South African coal was delivered at the end of October, but due to
some political factors South African coal was declared
unfit for the usage. Because Ukraine cannot take out
about three million tons of coal from the Donbas (extracted by Ukrainian state-owned mines), the nation’s
leadership has no choice but to continue looking for the
alternative energy suppliers. Kazakhstan could export
coal to Ukraine from Ekibastuz coal field and cover
some of Ukraine’s needs. Given reduced import of Russian gas, having a stable supply of coal is critically important for the energy security of Ukraine. Today, the
major obstacles to its security are ongoing armed conflicts in the war-torn region of Donbas, which halted
the work of 68 coal mines. However, even if the peace
is established in the region, the industry will still have
many problems.36
36 Since the collapse of the Soviet Union, Ukraine’s coal industry
was in a severe crisis, which was a continuation of the trend that
started in the Soviet period: coal production fell from 216 million
tons in 1975 to 189 million tons in 1985 and even more sharply
later from 165 million tons in 1990 to 71 million tons in 1996. The
Donbas has been experiencing the difficulties typical for the coal-mining regions of Germany (Ruhr), the UK (North East England),
Poland (Upper Silesia) and Russia (Kuzbass) in the last third of the
20th century. A large number of unprofitable mines and quarries,
alive exclusively due to the financial support from the state budget, was a clear signal that the industry needs a thorough reform
that would help to make the industry more profitable; source:
.http://voxukraine.org/2015/01/09/war-is-not-the-only-grave-problem-for-eastern-ukraine-coal-industry/#image-3381.
13
•
A number of problems of the coal industry remains unresolved to this day. First of all, the productivity is low.
While the average annual production of one miner in
Poland in 2007 stands at 761 tons of coal, the Ukrainian
counterpart got only 189 tons. Difficult mining conditions (the average depth of current existing mines is
700 m) result in an extremely high death and injury rate:
the number of deaths in mining accidents per 1 million
ton of coal extracted is 2.2 as of 2008. For comparison,
in Russia, even during the unfavorable for the coal industry year of 2007, when the release of methane in the
Ulyanovsk Mine took the lives of 110 people, this rate
was 0.77. The other Achilles heel of the Ukrainian coal
industry is maintenance of the non-market pricing, a key
role in which is played by “The Coal of Ukraine” State
Enterprise that buys the coal from state mines and resells
it to the power plants.
and legislation in Czech Republic
Coal is the only significant indigenous energy resource
in the Czech Republic. The country’s coal resources have
been estimated at some 2.4 billion tonnes. According to
the State Energy Policy, coal will remain the country’s primary energy source in the future in spite of the increased
use of nuclear energy and natural gas. The government
expects coal to account for 30.5 percent of consumption
in 2030. Brown coal, which accounts for more than 70%
of these resources, is mainly produced in north-western
Bohemia, whilst hard coal is mined in northern Moravia.
Hard coal is exported in significant quantities to Slovakia, Austria and Poland. Primary energy consumption,
which amounted to 62.9 Mtce in 2010, was supplied as
follows: 41% coal (total 25.5 Mtce, of which hard coal 6.5
Mtce and brown coal 19.0 Mtce), 19% natural gas (11.7
Mtce) and 20% oil (12.9 Mtce). This primary energy mix
is supplemented by nuclear energy with a 17% share
(10.4 Mtce), as well as by renewables and hydroelectric
power, which together account for some 6% (4.0 Mtce),
less a net export of electricity.
The Czech Republic is heavily dependent on coal for its
energy needs and relies mostly on extensive reserves of
brown coal or lignite in north Bohemia, in the northwest
of the country, and of hard coal in the east of the country, where the Upper Silesian Basin falls within Czech
territory. Between 1993 and 2003 coal consumption decreased by 26 per cent, mainly due to the commissioning
of two new units at the Temelin nuclear power station. In
14
ISSN 2081-8025
•
wsm.warszawa.pl
2004, in line with EU regulations, the Czech government
lifted quotas on coal imported from Poland and Ukraine.
The Czech Republic’s dependence on energy imports has
been quite modest to date; 27% of energy demand is met
by imports. However, imports are structurally unbalanced. The country’s dependence on oil is about 97%,
and in the case of natural gas it is about 96%. The country’s dependence on energy imports is expected to grow
to almost 50% by 2020. A number of direct and indirect
measures must therefore be adopted to slow down this
shift. Key measures are increased energy efficiency, the
promotion of renewable energy sources in areas where
they are effective to reach a 13 % share in final energy
consumption in 2020, and improving the availability and
potential life span of indigenous solid fuel resources,
mainly brown coal. 37
The Czech Republic’s coal industry consists of six companies: three hard coal (black) mining companies (Ostrasko-Karvinske Doly; Ceskomoravske Doly; and Zapadoceske Uhelne Doly); and three lignite (brown) mining
companies (Mostecká uhelná spolecnost, Severo-ceske
Doly, and Sokolovska uhelna).38 Ostravsko-karvinské
doly, the only hard coal producer, and three brown
coal companies, Severočeské doly, the biggest producer of brown coal, the Czech Coal Group, with the
largest brown coal reserves in the Czech Republic, and
Sokolovská uhelná, the smallest brown coal company.
With the exception of Severočeské doly, which is part of
the state-owned ČEZ Group, all coal mining companies
have been privatised. In 2010, the State held a stake of
approximately 70% in the ČEZ Group. ČEZ is the largest
coal consumer in the Czech Republic and the most important Czech supplier of electricity, meeting more than
72% of national electricity demand.
Total known resources remaining in place are thus some
16.3 billion tons of bituminous and 8.9 billion tons of
brown coal/lignite. The Czech Republic has 863 million tonnes of economically recoverable brown coal and
lignite reserves. In addition to a coal basin in northern
Bohemia, another near the town of Sokolov and one in
southern Moravia, there are also coalfields in the south
of the country, although the latter are not economically
viable. Indeed, lignite production in southern Moravia
was stopped in 2010. Elsewhere, production of brown
37 In 2010, approximately 57 % of the total gross electricity production (85.9 TWh) was generated from coal, 33 % from nuclear energy and 7 % from renewable sources. Conventional coal-fired power stations have a total capacity of approximately 10.8 GW. The
Czech electricity market has been fully liberalised since 2006 and
the gas market since 2007.
38 WEC report op. cit., s. 19.
coal totalled 43.8 million tonnes in 2010, providing an
important contribution to the country’s energy supply.
Despite its importance, brown coal and lignite production in the Czech Republic have decreased by around 1.5
million tonnes per year over the last five years. The main
brown coal deposit and the largest mining area, covering 1,400 square kilometres, is the Northern Bohemian
Brown Coal Basin, which is located among the foothills
of the Krušné hory mountains, along the national border
with Germany (Saxony), in the vicinity of the towns of
Kadaň, Chomutov, Most, Teplice and Ústí nad Labem.
The seams in this area extend to depths up to 400 metres
and are between 15 and 30 metres thick. Brown coal is
extracted in the central part of the Northern Bohemian
Brown Coal Basin by two mining companies, Vršanská
uhlená and Litvínovská uhelná, both members of the
Czech Coal Group. In 2010, these mining companies
extracted 13.5 million tonnes of brown coal from two
surface mines, ČSA (4.6 million tonnes) and Vršany
(8.9 million tonnes). The Vršany site contains enough
coal reserves to last until 2055.39
The maximum depth of deposits varies from 1600 m
in the case of bituminous to 500 m for brown coal/
lignite; minimum seam thicknesses range from 0.6
(for bituminous) to 1.5 for brown coal/lignite. Bituminous coal deposits are mainly in the Ostrava-Karviná basin in the east of the country, and lie
within the Czech section of the Upper Silesian coalfield. The principal subbitu-minous / lignite basins
are located in the regions of North and West Bohemia,
close to the Krusne Hory (Erzgebirge or Ore Mountains), which constitute the republic’s north-western
border with Germany. Currently all Czech output of
bituminous coal and lignite is deep- mined. The remaining discovered amount in place (in Czech terminology, ‘economic explored reserves’) are quoted as 1 519 million tons of bituminous coal and
2,362 million tons of brown coal/lignite, of which
respectively 181 and 871 million tons are classed as
recoverable (‘exploitable’) reserves.40 5 mines are still
operating in the Czech Republic. Extraction of coal
reached a peak in the early 1980s with 24.7 million
tons and then dropped to 13.3 million tons in 2003,
a reduction cutting production roughly in half over
nearly 20 years41.
39
At the ČSA site, coal within current mining limits will last only until
2022. However, beyond the mining limits lie an estimated 750 million tonnes of high-quality brown coal, which would enable coal
mining to 2100 and beyond.
40 The Czech Geological Survey (Geofond) Report 2012.
41 Boosting the regeneration process of Europe’s coalfield regions,
RECORE 206.
Management of the Impacts of Mine Workings Database
ve smyslu by virtue of Act No. 44/1988., on the protection and use of mineral resources (Mining Act), and
MoE Decree No. 363/1992, on the survey and inventory
of impacts of mine workings. A mine working impact, as
defined in the above-mentioned act, refers to abandoned
underground mine workings, whose original operator or
legal successor is unknown or does not exist. According
to an amendment in 2002, it also refers to abandoned
open pits, whose original operator or legal successor is
unknown or does not exist. The duty to report impacts
applies to everyone, as stipulated in the act ( “Any person
who detects an old mine working or its surface impact
must report this immediately to the MoE of the Czech
Republic”). As stated in the above-mentioned decree,
“a report of an old mine working or its surface impact
must include the location and time of its detection, and
the state and extent of the surface damage, e.g. the extent
of a subsidence”.42
and legislation in France
Coal resources in France are estimated to be 425 million tons of hard coal plus an additional 300 million
tons of lignite. In 2012, coal imports amounted to 17.0
million tons, including one million tons of coking coal.
The main coal suppliers were the USA (24%), Australia
(20%), Colombia (19%), Russia (15%) and South Africa
(11%). Coal is delivered through the ports of Dunkerque, Le Havre, Rouen, Montoir and FossurMer, as well as
via the ARA ports.New coal mining projects have been
proposed. Among them was a hard coal opencast mining project in the Nièvre region planned by the energy
resources company SEREN. It proposed to mine about
67 million tonnes of coal over a period of 35 to 40 years
and would combine the mine with a CO2 capture-ready
power plant of 700 to 1,000 MW.
Other customers could include cement or chemical
plants in central and eastern France. Further opencast
coal mining projects have also attracted the interest of
foreign private developers. All projects have met with
planning difficulties in the face of local and national opposition and can be considered as cancelled. Coal consumption amounted to 18.5 million tonnes in 2010. The
main use of coal is power generation at plants owned by
EDF and E.ON (having acquired SNET in 2010). They
consumed 7.6 million tonnes in 2010. The largest plants
42 Source: http://www.geology.cz/extranet-eng/sgs/mine-workings/impacts-of-mine-workings.
15
•
are located at Le Havre (1,450 MW) and Cordemais
(1,200 MW), both adjacent to ports, and Emile-Huchet
(1,045 MW) in Lorraine. E.ON has recently announced
that it is to close the five oldest units at its French coalfired power plants by 2013, as the end of free carbon
emission allowances further reduces margins for these
ageing plants. 43French government decided10 years
ago to close its remaining mines, rather than compete
with cheap, open-cast coal from other countries. The
last shipments of French coal cost €130 (£86) a tone
to extract. France has phased out significant coal production44. During 2004 the last two underground coal
mines in Lorraine were closed by the state-owned coal
monopoly, Charbonnages de France leaving just some
small surface mine workings in the Massif Central region continue. Hard coal mining in France ceased in
April 2004 with the closure of the last operational mine,
La Houve in the Lorraine region. Since then, all coal
demand has been met by imports. The state-owned coal
company Charbonnages de France ceased activities at
the end of 2007. In northern France, in the Nord-Pas
de Calais region, once the heart of the country’s mining
industry, there is, however, some interest in extracting
coal bed methane as a replacement for conventional
natural gas, despite local protests that the reserves are
too small and the price of drilling too high.45
There have since been plans by foreign companies to
resume coal production. The British company, ATH,
through its French subsidiary SRMMC, has six coal
concessions in south-central France covering an area of
36km², with an estimated resource of approximately 4.5
million tons of recoverable coal. Nuclear power has replaced most of France’s coal-fired power plants. According to the 2012 BP Statistical Energy Survey, France had
2011 coal production of 0.14 million tons. France had
2011 coal consumption of 9.02 million tons oil equivalent, a change of -15.8% on 2010 and equivalent to 0.24%
of the world total. Most of France’s coal imports come
from South Africa, Australia, and the United States.46
43 The French steel industry consumes important volumes of coal
– 6.15 million tonnes of coking coal in 2010. ARCELOR MITTAL
plants at Dunkerque, Florange and Fos-sur-Mer are the biggest
customers.
44 Coal-powered generators produce a mere 4 percent of the country’s electricity, and, for the moment, fracking is not authorized.
45 Oil and coal have been replaced by nuclear energy which increased from a negligible 2% in 1973 to 42% of TPES in 2010, and
natural gas which has gone from 8% to 16% of TPES. http://republicanherald.com/news/coal-makes-comeback-in-much-of-europe-but-not-in-france-1.1494420
46 23.5 million tonnes of coal were imported in 2005, originating
from South Africa, Australia, and the United States. The U.S. Energy
Information Administration states that approximately half of the
coal is used for power generation and the remainder by the steel
industry
16
ISSN 2081-8025
•
wsm.warszawa.pl
Coal imported from Australia costs €40 (£26) a ton, including transport costs. In 2010, France’s coal and coke
imports amounted to 19.5 million tonnes, coal coming
from Australia, the USA, Colombia, Russia, South Africa
and a number of other coal-exporting countries through
the French ports of Dunkerque, Le Havre, Rouen, Montoir and Fos-sur-Mer, and through the ARA ports. As
for coal’s future, although it plays only a minor role in
France’s energy production today, there are stirrings here
and there that seem to indicate things may soon change.
In February, Arnaud Montebourg, Minister of Industry,
made a plea for “le gaz made in France,” referring to the
potential for extracting France’s resources in coal bed
methane.47
and legislation in Germany
Germany has considerable reserves of hard coal (2,500
million tonnes) and lignite (40,500 million tonnes),
making these the country’s most important indigenous
source of energy. In 2010, primary energy production
totalled 137.3 Mtce, excluding nuclear. With an output
of 65.5 Mtce, coal had a market share of nearly 50%.
The mix of indigenous primary energy production can
be broken down as follows: 52.3 Mtce of lignite (38.1%),
13.2 Mtce of hard coal (9.6%), 13.7 Mtce of natural gas
(10.0%), 3.7 Mtce of oil (2.7%), 45.0 Mtce of renewable
energy (32.8 %) and 9.3 Mtce of other sources (6.8%).
Germany’s primary energy consumption amounted to
480 Mtce in 2010. Oil accounted for the largest share
(33.6%), followed by coal (22.8%), natural gas (21.8%)
and nuclear energy (10.9 %). Renewable energy reached
9.5%.Within coal, hard coal accounted for 12.1% and
lignite for 10.7% of primary energy consumption. Germany is dependent on energy imports to a large extent,
except in the case of lignite. About 77% of hard coal was
imported, in comparison with 98% of oil and 87% of
gas.48 In 2010, the German hard coal market amounted
to 57.8 Mtce, of which 39.7 Mtce were used for power
and heat generation, whilst 16.6 Mtce went to the steel
industry. The remaining 1.5 Mtce were sold to the residential heat market. Germany was the EU’s largest hard
coal importer in 2010, as well as one of the world’s larg47
48
Along with other Europeans, the French also look on with wonder
and envy when they hear reports that the United States, thanks in
part to shale, may begin exporting oil and gas by 2025 and possibly achieve energy independence by 2030. Considering those
predictions, even the most hard-core opponents to fracking and
fossil fuels might begin to have second thoughts.
Source: http://www.euracoal.org/pages/layout1sp.php?idpage=72.
est coke importers. Some 45 million tonnes of hard coal
(steam coal and coking coal) or 77% of the national consumption were imported in 2010.
The biggest suppliers of hard coal to Germany were Russia, with a market share of more than 22 %, followed by
Colombia with more than 14%. Exports from the USA
and Poland each accounted for 11% and most coke was
also imported from Poland. In the regions of the Ruhr,
the Saar and in Ibbenbüren, coal is extracted by RAG
Deutsche Steinkohle. In 2010, RAG produced 12.9 million tonnes of saleable hard coal (13.2 Mtce). The only
remaining dedicated coking plant still in operation produced about 2.0 million tonnes of coke in 2010. Coking coal plants owned by the steel industry produced
6.2 million tonnes of coke. Restructuring of the hard
coal industry continues in Germany which still has
five operating deep mines, namely the collieries West,
Prosper-Haniel and Auguste Victoria (and Ost until its
closure in October 2010) located in the Ruhr area, the
Saar mine in the Saar coalfield and another deep mine
near Ibbenbüren. Production in 2010 from these three
coalfields can be broken down as follows: 75 % from the
Ruhr area, 10% from the Saar and 15% from the Ibbenbüren coalfield.49
The level of hard coal reserves in this category is confined to the projected amount of the (highly subsidized)
German hard coal production until 2018, when subsidized hard coal mining is due to be phased out. The
hard coal component has a maximum deposit depth of
1500 m below the surface, and a minimum seam thickness
of 0.6 m, whilst the corresponding parameters for lignite
are 500 and 3 m, respectively.50 Over three-quarters of
German hard coal production is derived from the Ruhr
Basin (Ruhr and Ibbenbüren mining districts). The coal
qualities range from anthracite to high-volatile, strongly-caking bituminous coal. The second largest German
coalfield is situated in the Saar Basin, with substantial
deposits of weakly-caking bituminous coal. All German
hard coal is deep-mined from seams at depths exceeding
900 m.51 The lignite deposit in the Rhineland region is
the largest single formation in Europe in terms of lignite
production. In the former East Germany there are ma49Ibidem
50 The German Federal Institute for Geosciences and Natural Resources (BGR). BGR’s category ‘resources’ (using its own definition,
which differs from WEC usage) amounts to around 82.9 billion
tonnes of hard coal and 36.5 billion tonnes of lignite. These levels
con- vey an indication of the enormous size of the additional amounts of coal ‘in place’, over and above the in situ tonnages hosting
the recoverable reserves.
51 World Energy Council Report World Energy Resources: Coal 2013, s. 19.
jor deposits of lignite in the Central-German (at Halle/
Leipzig) and Lusatian mining districts, which have considerable domestic importance. In the Rhineland, RWE
POWER AG produced a total of 90.7 million tonnes of
lignite in 2010 from its three opencast mines: Hambach,
Garzweiler and Inden. Almost 90% of the lignite was consumed by the company’s own power stations, whilst some
9.6 million tonnes were used for processed products and
for private consumption. 0.2 million tonnes were used for
other purposes. At the end of 2010, the lignite division of
RWE POWER had a total workforce of 11,606.52 Germany
is still the world’s largest lignite producer.
Germany’s primary energy consumption amounted to
480 Mtce in 2010. Oil accounted for the largest share
(33.6%), followed by coal (22.8%), natural gas (21.8%)
and nuclear energy (10.9 %). Renewable energy reached
9.5%.Within coal, hard coal accounted for 12.1% and
lignite for 10.7% of primary energy consumption. Germany is dependent on energy imports to a large extent,
except in the case of lignite. About 77% of hard coal
was imported, in comparison with 98% of oil and 87%
of gas. The power generation structure is characterized
by a widely diversified energy mix. In 2010, gross power
output was as follows: 42.4% from coal (of which 23.7%
was from lignite and 18.7 % from hard coal), 22.6% from
nuclear, 13.6% from natural gas, 16.5% from renewable
energy sources and 4.9% from other sources. This means
that hard coal and lignite, as well as nuclear energy, are
the mainstays of the German power industry.53
Mining legislation in Germany consists of the Federal
Mining Act of 1980 and a number of Mining Ordinances
on technical and procedural issues, e.g. the Federal General Mining Ordinance of 1995, the Health and Safety
Mining Ordinance of 1991, the Ordinance on the Environmental Impact Assessment of Mining Projects of 1990.
These provisions set up a uniform mining law for all important mineral resources in the form of a comprehensive
law covering all aspects of mining, including health and
safety and environment, supervised by one single administration (one-stop shop). This comprehensive system has
been strengthened in the past 30 years several times with
the transferring into national German legislation of new
European legislation on concessions, environment and
52
53
The generation capacity of RWE POWER consists of five lignite-fired
power plants with a total capacity of 10,847 MW. At Neurath, a new
lignite-fired power plant with optimised plant technology (BoA 2/3)
is being commissioned in 2011, boasting a gross capacity of 2,200
MW and replacing old plants. The lignite-fired power output in the
Rhenish lignite mining area amounted to some 73 TWh in 2010.
Ibidem, s. 20 I n.
17
•
health and safety in the extractive industries.54
The German Federal Mining Act contains detailed rules
on royalties for the extraction of mineral resources, setting them at a standard percentage of 10% of the market value. This percentage can be reduced or raised by
Ordinance if so required in order to achieve any of the
following aims as set out in the Act: preventing an overall
economic imbalance, preventing the risk of a distortion
of competition among the companies engaged in exploration and exploitation, assuring the adequate supply of
the market in raw materials, improving the exploitation
of deposits or protecting other interests of the national economy. Apart from this specific levy, taxes for the
mining industry are, in principle, subject to the general
provisions of the tax and revenue law. As regards regulations and mechanisms for compliance and monitoring, German mining law contains a very dense system
of health and safety and environmental requirements
implemented and enforced through a system of administrative acts and a whole set of mechanisms for
compliance and monitoring.55 In the operations plan,
the operator must describe the scope, the technical execution and the duration of the project. Based on this
description, the mining authority will study the project with respect to operational safety and protection of
workers, surface protection, prevention of public damage and other issues.56
As regards mine inspection, the mining authority monitors compliance with the provisions of mining law. It
can order implementation of the measures needed to
implement mining law and counter risks. Other means
of enforcing the provisions of the law, regulations and
attached conditions on a licence holder or other relevant
person are fines and penalties as specified in the Federal Mining Act. The Federal Mining Act and the Federal
54
E.g. the transposition of the EU Environmental Impact Assessment
Directive 85/337/EEC and the EU Mining Waste Directive 2006/21/
EC for the mining sector within the procedures of mining law,
rather than in general environmental law through an amendment
of the Federal Mining Act and an additional Ordinance.
55 Mining activities are subject to a two-step authorisation procedure:
•
the granting of an exploration or exploitation licence that
confers the exclusive right to explore for or exploit the mineral resources specified in the licence and
•
the approval of an operations plan for concrete mining operations ranging from the beginning of exploration to the reclamation of land surfaces used by mining, e.g. shaft sinking,
waste tips and so on.
56 There are four kinds of operations plans:
•
he skeleton operations plan (Rahmenbetriebsplan)
•
the main operations plan, valid for two-year terms (Hauptbetriebsplan)
•
the special operations plan (Sonderbetriebsplan)
•
the mine closure operations plan (Abschlussbetriebsplan).
18
ISSN 2081-8025
•
wsm.warszawa.pl
General Mining Ordinance also provide for the possibility of a financial guarantee to ensure the fulfillment of
the obligations under mining law, especially restoration.
As accurate surveying and reliable drawings of the whole
mine are essential for reasons of safety, the mine operator must have drawings (mine plans) made and updated
by a qualified surveyor for every extraction working. The
Federal Mining Act and the Ordinance on the Environmental Impact Assessment for Mining Projects of 1990
integrate the environmental impact assessment (EIA)
into the skeleton operations plan procedure with specific
provisions taking into account the dynamic character of
mining activities. The Ordinance of 1990 contains a list
of major mining projects that are subject to an EIA, e.g.
opencast mining with a surface of 25 ha or more, tips
of an area of 10 ha or more. In order to guarantee the
participation of the public and of all stakeholders, the
approval of a skeleton operations plan with an EIA by
the mining authority is subject to a formal plan approval
procedure according to the general German Administrative Procedure Act, with a concentration of all involved
parallel permits (one-stop shop). This procedure allows
all issues involved to be examined with all administrations and stakeholders and gives the investor the necessary legal security.
As regards the monitoring of all phases of mining operations (exploration, project development, mine operation,
and mine closure), the German mining law contains
a very dense system of mechanisms for compliance and
monitoring enforced by the mining authority through
a differentiated system of administrative acts and regular
controls.
Assessment of coal resources and legislation in United Kingdom
The country has significant, potentially economic, hard
coal resources estimated at 3,000 million tons. About
600 million tons of reserves are available in existing deep
mines or in shallow deposits capable of being extracted
by surface mining. In addition, currently inaccessible resources have the potential to provide many years of future production at present levels. There is also about 500
million tons of lignite resources, mainly in Northern Ireland, although none is mined or consumed at present.57
The UK’s coal mines are mainly located in central and
northern England, south Wales and central and southern Scotland, where there is the highest concentration of
57 Source: http://www.euracoal.org/pages/layout1sp.php?idpage=82.
surface mines. There are five large deep mines in operation. Three of these are owned by UK COAL PLC (Daw
Mill, Thoresby and Kellingley). Hargreaves PLC owns
Maltby Colliery and Hatfield Colliery was owned by
Powerfuel PLC in 2010, but changed hands in 2011. In
addition to these mines, there were about eight smaller
mines also in production. There were 3,548 direct employees in deep mines at the end of 2010.58
Coal imports to the UK were 44.8 million tons , a large
increase (+37.7%) on the previous year’s amount, mainly
as a result of a dramatic increase in electricity generated from coal. Indigenous production was 9.9% less than
the previous year at 16.8 million tons. (Over the year, 3.0
million tons was lifted from stock, compared to 0.8 million tons in 2011.) Coal-fired power stations provided
41% of the UK’s electricity (gas 26%, nuclear 20%, others
(including renewables) 13%).59
UK Coal is Britain’s biggest producer of coal, accounting
for just over 7 million tonnes per annum. The second
largest UK producer is Scottish Coal, with an output of
some 3.5 million tonnes annually from 8 to 10 surface
mines. Other important surface mine coal producers
include ATH Resources, Celtic Energy, H J Banks, Kier
Mining and Miller-Argent. The industry’s trade association is the Confederation of UK Coal Producers, whose
member companies produce over 90% of the UK’s coal
output.
Coal production in the UK has declined steadily and
dramatically since the early 1990s, falling to its record
low level in 2012 at 18.0 million short tons (MMst) in
2012.60 Decreasing domestic consumption and a surge
58 Recent coal price increases have resulted in renewed investment
in deep mines. Most of the remaining deep mines have extended
their operating lives by developing new areas of reserves, and there is interest in a new coking coal mine at Margam in South Wales.
59 WEC Report, op. cit. s. 31.
60 In 2010, the UK’s primary energy production fell by 5.3% to 225.9
Mtce. The largest contributor was oil (43.6%), followed by natural
gas (36.1 %). Hard coal production represented 7.2%, with nuclear
of low-cost imports have been the principal causes of
the production decline, although in 2013 the decline
was particularly severe because several mines closed.
UK hard coal consumption has fallen by about one
quarter over the last four years because of relatively
low natural gas prices and higher CO2 emission allowance prices, according to Euracoal.61 Coal use in electricity generation fell 9% in 2013. Meanwhile, total
imports increased by 4% to 11.9 MMst in 2013; 41%
of imports came from Russia, 25% from the United
States, and 23% from Colombia.62 In 2013, 43.0 million tons of the coal imported (87%) was steam coal,
largely for the power stations market. The UK had an
estimated 228 million short tons (MMst) of recoverable coal reserves in 2012, according to BP’s Statistical
Review of World Energy 2013. The UK’s coal mines
are mainly located in central and northern England,
south Wales, and central and southern Scotland,
where there is the highest concentration of surface
mines. The UK consumed 64.1 million tons of coal in
2012, including 54.9 million tons in power stations.
Production rose to a peak of nearly 300 million tons/yr
during World War I and thereafter did not fall below 200
million tons/yr until 1960. Output began a long-term decline in the mid-1960s, falling to less than 100 million
tons/year by 1990. The amount of coal in place that hosts
the proved recoverable reserves is put at 386 million tons,
implying an average recovery factor of 0.59. At lower levels of confidence are a ‘probable’ amount in place of 262
million tons, of which 155 is deemed to be recoverable
(also with a recovery factor of 0.59), and a ‘possible’ in
situ tonnage of 2 527 million tons, of which 1 396 (55%)
is classed as recoverable.
61
62
supplying 9.6%. The UK’s primary energy consumption in 2010
was up 3.2% to 325.1 Mtce, with natural gas accounting for the
largest share (41.3%), followed by oil (36.2%), hard coal (14.4%)
and nuclear energy (6.7%).
Source: http://www.euracoal.org/pages/layout1sp.php?idpage=82.
U. S. EIA, countries England, July 2014, p. 16.
19
Łukasz Jurek
ISSN 2081-8025
str. 21-25
Katolicki Uniwersytet Lubelski Jana Pawła II
O możliwości i trybie przesłuchiwania świadków,
ubezpieczonych oraz płatnika składek w trakcie
kontroli płatnika składek prowadzonej przez
inspektora kontroli Zakładu Ubezpieczeń
Społecznych / About the possibility and mode of
examination of witnesses, the insured and the payer in the
inspection carried out by the Social Insurance Institution
Abstract
The purpose of this article is to discuss of the possibility and mode of examination of witnesses, the insured and the payer
in the inspection carried out by the Social Insurance Institution. They pointed to the concerns associated with the use of
existing laws and formulated proposals de lege ferenda.
Key words: control, the witness, interrogation, summons, appearance
W
polskim systemie zabezpieczenia społecznego ustawodawca nałożył na płatników składek liczne obowiązki, ale także
i uprawnienia. Ich zakres zależy od wielkości płatnika
składek, a w szczególności od liczby zgłaszanych przez
niego osób do ubezpieczeń społecznych. Nie ma jednak
możliwości, aby płatnik składek mógł zostać zwolniony
z tych obowiązków. W związku z katalogiem nałożonych
na płatników składek obowiązków ustawodawca musiał
zagwarantować sobie możliwość kontroli sposobu wywiązywania się z nich. Instytucją, która umożliwia taką
weryfikację jest kontrola płatnika składek. Jest ona prowadzona na podstawie kilku aktów prawnych wyższego
rzędu, w zakresie ich zastosowania ma w szczególności
znaczenie chociażby czy dany podmiot jest przedsiębiorcą w zrozumieniu ustawy o swobodzie działalności
gospodarczej1. Jeżeli tak, to poza wymienioną ustawą,
którą będziemy stosować w pierwszej kolejności, w trakcie kontroli zastosowanie znajdą także przepisy ustawy
o systemie ubezpieczeń społecznych2 oraz Kodeksu po1
2
Ustawa z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej ( Dz. U. z 2013 r. poz. 672).
Ustawa z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń
stępowania administracyjnego3, w przeciwnym razie
przepisy ustawy o swobodzie działalności gospodarczej nie będą miały zastosowania. Na tym tle należy
zauważyć, że inspektorzy kontroli ZUS muszą mieć zagwarantowaną możliwość weryfikacji przedstawionych
w trakcie kontroli płatnika składek dowodów, stąd też
przyznano im w szczególności prawo do przesłuchiwania świadków, płatnika składek oraz ubezpieczonego,
z zastrzeżeniem, że samo przesłuchanie stanowi także środek dowodowy. Przedmiotowa regulacja nie jest
jednak wolna od wad, co w szczególności prowadzi do
rozlicznych wątpliwości związanych z możliwością przesłuchiwania świadków, płatnika składek oraz ubezpieczonego, możliwości egzekwowania tego prawa przez
inspektora kontroli ZUS oraz możliwości dochodzenia
zwrotu kosztów stawiennictwa oraz utraconych zarobków. Dodatkowo, w zakresie zwrotu kosztów stawiennictwa oraz utraconych zarobków, zauważyć należy, że
wątpliwości budzi możliwość zastosowania określonego
3
społecznych ( Dz. U. z 2013 r. poz. 1442, z późn. zm.).
Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego ( Dz. U. z 2013 r. poz. 267, z późn. zm.).
•
reżimu prawnego. Celem przedmiotowego artykułu jest
określenie możliwości prowadzenia i trybu przesłuchań
świadków, ubezpieczonego oraz płatnika składek, a także prawa do dochodzenia zwrotu należności z tego tytuły przez osoby wezwane. Odpowiedź na te zagadnienia ma niezwykle istotne znaczenie. Z jednej strony te
instrumenty są niezbędne do skutecznego prowadzenia
kontroli płatników składek, z drugiej musi wiązać się to
jednak z pewną rekompensatą. Analizy wymaga także
problematyka zwrotu kosztów stawiennictwa i utraconych zarobków, ponieważ niewątpliwie stawiennictwo
na przesłuchaniu wyklucza możliwości zarobkowania
w czasie jego trwania.
Punktem wyjścia do analizy w zakresie możliwości przesłuchiwania świadków przez inspektorów kontroli ZUS
jest art. 87 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych.
Przedmiotowy przepis w ust. 1 określa uprawnienia inspektora kontroli ZUS. Obok prawa do badania wszelkich ksiąg, dokumentów finansowo-księgowych i osobowych oraz innych nośników informacji związanych
z zakresem kontroli, dokonywania oględzin i spisu
składników majątku płatników składek zalegających
z opłatą należności z tytułu składek, prawa do zabezpieczenia zebranych dowodów oraz do żądania udzielenia
informacji przez płatnika składek i ubezpieczonego, do
legitymowania osób w celu ustalenia ich tożsamości,
jeśli jest to niezbędne dla potrzeb kontroli wymienia
także prawo, i na nie zwróćmy szczególną uwagę, do
przesłuchiwania świadków oraz płatnika składek i ubezpieczonego, jeżeli z powodu braku lub po wyczerpaniu
innych środków dowodowych pozostały niewyjaśnione
okoliczności mające znaczenie dla postępowania kontrolnego. O ile prawo do przesłuchania świadków ma być
zwyczajnym środkiem dowodowym, o tyle uprawnienie do przesłuchania płatnika składek i ubezpieczonego
może być wykorzystane jedynie wtedy, gdy inne środki dowodowe nie pozwoliły na wyjaśnienie wszystkich
okoliczności. Takie rozwiązanie trudno uznać za trafne,
szczególnie w zakresie rozróżnienia pozycji świadków
oraz ubezpieczonego i płatnika składek w trakcie postępowania kontrolnego. Ustawodawca powinien być zaś
konsekwentny i nie różnicować możliwości prowadzenia
przesłuchania świadków oraz płatnika składek i ubezpieczonego, ponieważ nie ma obiektywnych przesłanek ku
temu. To zagadnienie zostało pominięte w piśmiennictwie, a nawet w komentarzach do analizowanej ustawy4,
a z pewnością na uwagę zasługuje. Nie ma ono jednak
w istocie węzłowego znaczenia. W tym kontekście mu4
22
Zob. w szczególności P. Kostrzewa, Ustawa o systemie ubezpieczeń
społecznych. Komentarz, LEX/el. 2014.Autor ogranicza się jedynie
do stwierdzenia, że komentowany przepis określa uprawnienia inspektora kontroli ZUS, które przysługują mu w trakcie kontroli.
ISSN 2081-8025
•
wsm.warszawa.pl
simy spojrzeć na analizę brzmienia art. 87 ust. 1 u. s. u.
s. w relacji do art. 88 ust. 1 tejże ustawy. Jak zauważono
już wyżej art. 87 ust. 1 określa uprawnienia inspektora
kontroli ZUS, zaś art. 88 ust. 1 określa obowiązki płatnika składek. Pomimo faktu, że przyznano prawo do
przesłuchiwania płatnika składek inspektorowi kontroli ZUS takiego obowiązku nie określono wprost w art.
88 ust. 1, co pozwalałoby na przyjęcie argumentacji, że
wprawdzie inspektor kontroli ZUS ma prawo przesłuchiwać płatnika składek, jednakże ten nie ma obowiązku
by stawić się na przesłuchanie. W art. 88 ust. 1 u s. u. s.
sformułowano jedynie obowiązek udzielania przez płatnika składek wyjaśnień kontrolującemu, który nie może
być uznany za równoznaczny z obowiązkiem stawienia
się na przesłuchanie. Podobnie podkreślenia wymaga,
że ustawodawca w żadnym z przepisów nie określił obowiązków świadków i ubezpieczonych, a w szczególności
nie zobowiązał ich do stawiennictwa na przesłuchaniu
prowadzonym w trakcie kontroli płatnika składek przez
inspektora kontroli ZUS. Trudno zatem w tym kontekście uznać za trafny pogląd J. Wantocha – Rekowskiego,
że określonym w art. 87 u. s. u. s. uprawnieniom inspektora kontroli towarzyszą odpowiednie obowiązki płatnika składek5. Z porównania literalnego brzmienia komentowanych przepisów na plan pierwszy wręcz wybija
brak ich zgodności, uprawnienie inspektora kontroli nie
pokrywa się z obowiązkiem po stronie płatnika składek.
Taka wykładnia tego przepisu, przy pełnej świadomości
błędu ustawodawcy, uniemożliwiałaby korzystanie ze
środka dowodowego, jaki stanowi przesłuchanie w trakcie kontroli płatnika składek. Dlatego chociaż trudno
z jakiegokolwiek przepisu bezpośrednio wywieźć obowiązek stawiennictwa na przesłuchaniu należy przyjąć,
że prawa i obowiązki uczestników postępowania kontrolnego muszą być komplementarne. Skoro zatem ustawodawca dał inspektorowi kontroli ZUS prawo do przesłuchiwania płatnika składek, ubezpieczonych i świadków
to konieczne jest także, aby ten miał możliwość jego wyegzekwowania. Zatem należy przyjąć, że obowiązek stawiennictwa świadka, płatnika składek i ubezpieczonego
wynika już z art. 87 ust. 1 pkt 5 i 6 u. s. u. s.
Wyjaśniając już kwestię stawiennictwa, czyli wywodząc
taki obowiązek na podstawie powołanego wyżej przepisu, należy pochylić się także nad problemem kosztów tego
stawiennictwa. Przepisy dotyczące kontroli płatników
składek przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych nie odnoszą się do tego zagadnienia. W u. s. u. s. mowa o kosztach jest jedynie w art. 77 ust. 4, przy czym dotyczy ono
jedynie spraw świadczeń z ubezpieczeń społecznych i in5
J. Wantoch-Rekowski, Ustawa o systemie ubezpieczeń społecznych. Komentarz, Toruń – Warszawa 2007, s. 479.
Ł. Jurek: O możliwości i trybie przesłuchiwania świadków, ubezpieczonych oraz płatnika składek...
nych wypłacanych przez Zakład. Zgodnie z brzmieniem
powołanego przepisu Zakład zwraca osobom wezwanym do osobistego stawiennictwa w sprawach świadczeń
z ubezpieczeń społecznych i innych świadczeń wypłacanych przez Zakład koszty przejazdu, które faktycznie zostały poniesione. Minister właściwy do spraw zabezpieczenia społecznego określił zaś, w drodze rozporządzenia, rodzaje i wysokość kosztów podlegających zwrotowi
oraz warunki dokonywania ich zwrotu, uwzględniając
uzasadniony interes osób wezwanych oraz możliwości
finansowe Zakładu6. Rozporządzenie to określa rodzaje,
wysokość i warunki zwrotu kosztów przejazdu osobom
wezwanym przez Zakład do osobistego stawiennictwa
w sprawach świadczeń z ubezpieczeń społecznych i innych świadczeń wypłacanych przez Zakład, zatem nie
ma zastosowania do innych spraw, w szczególności zaś
do przesłuchań prowadzonych przez inspektora kontroli
ZUS. W piśmiennictwie nie podejmuje się jednakże problemu zwrotu kosztów w związku ze stawiennictwem w
innych sprawach niż w sprawach świadczeń, także nie
odnosi się do tego zagadnienia orzecznictwo. Mając na
uwadze powyższe musimy określić czy przedmiotowe
zagadnienie możemy uznać za uregulowane, czy też za
nieuregulowane na gruncie ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych. Ma to bowiem istotne znaczenie przy
możliwości zastosowania przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego. Niewątpliwie bowiem postępowanie kontrolne prowadzone względem płatnika składek przez inspektora kontroli ZUS nie może być uznane
za postępowanie administracyjne. Kontrola płatnika
składek jest postępowaniem odrębnym prowadzonym
na zasadach uregulowanych w kilku aktach prawnych,
temu zagadnieniu jest poświęcona także część ustawy
systemowej. W tym kierunku zmierza także orzecznictwo, zgodnie z którym nie ma podstaw, aby analizowane
postępowanie kontrolne uznać za postępowanie administracyjne. W związku z tym nie ma podstaw, aby do postępowania kontrolnego stosować co do zasady przepisy
k. p. a., jako że nie jest to postępowanie administracyjne
i uregulowano je w sposób odrębny. Należy także odwołać się do art. 123 ustawy systemowej, zgodnie z którym
w sprawach uregulowanych ustawą stosuje się przepisy
k. p. a., chyba że ustawa stanowi inaczej. W piśmiennictwie nie budzi także wątpliwości, że „przepisy Kodeksu
postępowania administracyjnego powinny być stosowane przez ZUS przede wszystkim w tych sprawach uregulowanych ustawą, o których ZUS władczo rozstrzyga
w drodze decyzji administracyjnej. Przepisy kodeksu
postępowania administracyjnego powinny być również
6
Zob. rozporządzenie Ministra Polityki Społecznej z dnia 31 grudnia 2004 r. w sprawie zwrotów kosztów przejazdu osób wezwanych do osobistego stawiennictwa przez Zakład Ubezpieczeń
Społecznych ( Dz. U. z 2005 r. Nr 6, poz. 47).
stosowane przez ZUS w sprawach wydawania zaświadczeń7”. Kontrola płatnika składek nie kończy się wydaniem decyzji tylko sporządzeniem protokołu kontroli,
nie mamy tu także do czynienia z władczym działaniem
organu, kontrola kończy się wydaniem protokołu kontroli, który może dopiero stanowić podstawę do wydania
decyzji. Wydanie decyzji musi być jednak poprzedzone
przeprowadzeniem postępowania. Nie ma zatem podstaw by do samej kontroli płatnika składek na podstawie
art. 123 u. s. u. s. stosować przepisy k. p. a., ponieważ
kwestia zwrotu kosztów przesłuchania świadków nie
została przez ustawodawcę uregulowana, a warunkiem
,,przejścia” na k. p. a. byłoby w tym przypadku uregulowanie tego zagadnienia w ustawie, pod warunkiem, że
w ustawie systemowej nie znalazłyby się odmienne rozwiązania, które w takim przypadku należałoby zastosować. Podkreślenia wymaga, że kwestia kosztów przesłuchania świadków, ubezpieczonych i płatnika składek
nie została uregulowana na gruncie ustawy systemowej.
W tym akcie prawnym jest mowa tylko, o czym była
mowa wyżej, o kosztach stawiennictwa w sprawach
świadczeń wypłacanych przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych. Skoro zaś ustawodawca nie odniósł się do zagadnienia zwrotu kosztów w postępowaniu kontrolnym,
to, jako że mamy do czynienia z zagadnieniem nieuregulowanym w ustawie, ani też nie ma podstaw do zastosowania odesłania do k. p. a., nie ma podstaw do ich zwrotu przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych.
W tym miejscu należy jednak wrócić do brzmienia art.
88 ust. 1 pkt u. s. u. s. w związku z ust. 2 tegoż przepisu.
Pomimo faktu, jak zauważono wyżej, że obowiązek stawiennictwa płatnika składek nie został wprost wpisany
do powołanego wyżej przepisu to należy przyjąć, mając
na uwadze komplementarny charakter praw i obowiązków płatnika składek, że określony przez ustawodawcę
katalog powinności płatnika składek powinien być rozszerzony o obowiązek stawiennictwa na przesłuchaniu.
Mając na uwadze zaś brzmienie ust. 2 powołanego przepisu płatnik składek należy wywieść brak możliwości
domagania się przez płatnika składek zarówno zwrotu
kosztów dojazdu, gdyby zachodziły ku temu przesłanki
oraz zwrotu utraconych zarobków. Również w odniesieniu do płatnika składek i ubezpieczonego zauważyć
należy, że skoro nie ma zastosowania,,przejście” na przepisy k. p. a. to zwrot kosztów dojazdu oraz utraconych
zarobków ubezpieczonemu i świadkowi nie przysługuje. Ustawodawca miał bowiem możliwość uregulowania
tego zagadnienia w ustawie systemowej, ale skoro uznał,
że nie zachodzą przesłanki by rekompensować świadkowi i ubezpieczonemu koszty stawiennictwa to nie ma
7
P. Kostrzewa, Ustawa…, op. cit., LEX/el.2014.
23
•
podstawy prawnej by je rekompensować. Dodatkowym
argumentem może tutaj być także wywiedziony obowiązek nieodpłatnego stawiennictwa na przesłuchanie płatnika składek. Sprawa zaczyna się jednak komplikować
w przypadku, gdy Zakład błędnie wezwie osobę wezwana na przesłuchanie w trakcie kontroli płatnika składek
w trybie określonym przez przepisy k. p. a. i gdy ta będzie się domagać zwrotu kosztów na podstawie art. 56 § 1
w związku z § 2 powołanego przepisu. Zgodnie z brzmieniem powołanego przepisu osobie, która stawiła się na
wezwanie, przyznaje się koszty podróży i inne należności ustalone zgodnie z przepisami ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o kosztach sądowych w sprawach cywilnych8.
Dotyczy to również kosztów osobistego stawiennictwa
stron, gdy postępowanie zostało wszczęte z urzędu albo
gdy strona bez swojej winy została błędnie wezwana do
stawienia się. Zauważyć przy tym należy, że zgodnie
z brzmieniem § 2 powołanego przepisu, żądanie przyznania należności należy zgłosić organowi administracji
publicznej, przed którym toczy się postępowanie, przed
wydaniem decyzji, pod rygorem utraty roszczenia. W piśmiennictwie zauważa się, że ,,strona ma prawo żądania
należności wynikłych z kosztów osobistego stawiennictwa, gdy postępowanie zostało wszczęte z urzędu albo
gdy strona została bez swojej winy błędnie wezwana do
stawienia się. W tym ostatnim wypadku strona może żądać zwrotu należności nawet wówczas, gdy postępowanie zostało wszczęte na jej wniosek lub na wniosek innej
strony9”. Słuszny jest także pogląd, że ,,żądanie zwrotu
należności trzeba zgłosić organowi, przed którym toczy
się postępowanie, do czasu wydania decyzji nawet wtedy,
gdy osoba została wezwana do osobistego stawiennictwa
przed organem działającym w trybie pomocy prawnej.
Żądanie złożone po dacie wydania decyzji jest bezskuteczne i nie można wnosić o przywrócenie terminu jego
złożenia, bowiem po tym dniu roszczenie wygasa10”. Na
marginesie zauważyć należy, że podczas kontroli płatnika składek nie mamy do czynienia z działaniem organu,
a inspektora kontroli ZUS. Dlatego też nie ma podstaw by
mógł on w trakcie kontroli korzystać z pomocy prawnej,
zwłaszcza natomiast nie jest możliwe skuteczne wezwanie
płatnika składek, a szczególnie świadka albo ubezpieczonego w tym trybie. Jeżeli stawią się oni na przesłuchanie
i nie będą negowali jego formy to dokonane czynności
będą ważne, w przypadku braku stawiennictwa inspektor kontroli nie będzie mógł go skutecznie dochodzić.
Ma to szczególnie istotne znaczenie także w kontekście
krótkiego czasu przewidzianego przez ustawodawcę na
kontrolę. Inspektor kontroli może nie zdążyć wezwać
8
Dz. U. z 2010 r. Nr 90, poz. 594, z późn. zm.
9
A. Wróbel, Komentarz do art. 56 k. p. a., LEX/El. 2013.
10Ibidem.
24
ISSN 2081-8025
•
wsm.warszawa.pl
wymienionych wyżej na przesłuchanie i w przypadku,
jeżeli korzystano z pomocy prawnej, nie ma podstaw do
złożenia wniosku z art. 98 ust. 1 u. s. u. s., przy czym
może on dotyczyć jedynie płatnika składek. Niezależnie
od powyższego w przypadku skorzystania przez inspektora kontroli z pomocy prawnej, także w tym przypadku
nie ma podstaw do refundacji kosztów stawiennictwa,
dodatkowym argumentem w tym przypadku jest fakt, że
o pomoc prawną występuje inspektor kontroli nie zaś organ oraz okoliczność, że nie ma on takiego umocowania.
Zauważyć jednak należy, że o ile przesłuchania płatnika
składek, świadka czy ubezpieczonego są instrumentami,
z których inspektor kontroli korzysta dość często, o tyle
w przypadku pomocy prawnej, inspektorzy, niezależnie
od podjętych wyżej rozważań zdają sobie sprawę z braku
możliwości faktycznego przeprowadzenia przesłuchania
w sztywno określonym czasie kontroli płatnika składek.
W tym przypadku byłaby wymagana bowiem duża korelacja działań pomiędzy inspektorem kontroli, a inspektorem prowadzącym przesłuchanie w ramach pomocy
prawnej. Odnośnie zaś żądania zwrotu kosztów warto
również zauważyć, że o przyznaniu należności określonych w art. 56 § 1 organ administracji publicznej orzeka w formie postanowienia, które zgodnie z postanowieniem WSA w Warszawie „nie kończy postępowania
w sprawie ani nie rozstrzyga sprawy administracyjnej
co do jej istoty. Od postanowień wydanych w trybie art.
56 k.p.a. nie przysługuje zażalenie11”. W analizowanym
przypadku trwającej kontroli płatnika składek, jak wskazano wyżej, nie działa organ, zatem nie ma możliwości,
aby wniosek zgłoszony przez osobę, która stawiła się na
przesłuchanie mógł być uwzględniony. Należy wyprowadzić także szerszą konkluzję, że nawet jeżeli podstawą wezwania na przesłuchanie jest wskazany przez inspektora kontroli ZUS błędnie przepis k. p. a. to, także
i w tym przypadku nie może on zostać uwzględniony.
Nawet błędna treść wezwania nie daje podstawy do żądania, które nie znajduje oparcia w obowiązujących
przepisach.
Przedmiotowe zagadnienie ma niezwykle istotne znaczenie dla możliwości prowadzenia kontroli płatnika
składek przez inspektora kontroli ZUS. Przesłuchanie
jest jednym ze środków dowodowych, skorzystanie z
niego może być niezbędne, jeżeli po analizie innych
zgromadzonych w sprawie dowodów nadal są wątpliwości, które nie pozwalają na ustalenie stanu faktycznego.
Tym bardziej konieczne są zatem de lege ferrenda działania ze strony ustawodawcy, który powinien uregulować
zarówno kwestię samego przesłuchania, jak i też zwro11
Postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 lipca 2010 r., sygn. II SA/ WA 820/10, LEX nr 1230154.
Ł. Jurek: O możliwości i trybie przesłuchiwania świadków, ubezpieczonych oraz płatnika składek...
tu kosztów. Uprawnienia inspektora kontroli powinny
znajdować wyraźne odzwierciedlenie w obowiązkach
płatnika składek, świadka oraz ubezpieczonego. Powinni
być oni zatem zobowiązani do stawiennictwa na przesłuchaniu, w przypadku jego braku powinno pojawić się
odwołanie do art. 98 u. s. u. s. w przypadku płatnika składek oraz powinien zostać stworzony analogiczny przepis
w stosunku do świadka i ubezpieczonego. Niezbędna jest
także regulacja w zakresie byłych pracowników kontrolowanego płatnika składek. Często ich przesłuchanie jest
niezbędne dla ustalenia stanu faktycznego, dlatego też
ich obecny pracodawca powinien być zobligowany do
zwolnienia ich na przesłuchanie, a dodatkowo powinna
być analogiczna sankcja w przypadku byłych już pracow-
ników, jak w przypadku obecnych, wzywanych zarówno
w charakterze ubezpieczonego, jak i też płatnika składek.
Nie jest zadaniem autora rozstrzyganie na temat zasadności zwrotu kosztów stawiennictwa na przesłuchanie w
postępowaniu kontrolnym. Jak się wydaje jednak nie ma
podstaw by to na ubezpieczonych i świadków przerzucać
tego rodzaju koszty. Szczególnie istotne znaczenie ma to
w przypadku byłych już w szczególności pracowników,
którzy zmienili nawet miejsce zamieszkania. Dotarcie na
przesłuchanie nie pozwala na świadczenie w tym czasie
pracy, co też powinno być osobie wezwanej zrekompensowane, jeżeli wypłacono jej w związku z tym wezwaniem wynagrodzenie w niższej wysokości.
25
Agnieszka Minda
ISSN 2081-8025
str. 27-32
Uniwersytet Marii Curie-Skłodowskiej w Lublinie
Joanna Nowak
Oszustwo tzw. „karuzeli podatkowej” w handlu
wewnątrzwspólnotowym / Carousel of Value Added
Tax fraud on intra-community trade between Member
States of European Union
Abstract
This article focuses on the carousel of Value Added Tax fraud on intra-community trade between Member States of the
European Union. This fraud has been developed as a form of border VAT adjustment since the abolition of the borders
within the EU countries. The article shows the effects of the carousel fraud on intra-community trade and analyses the
implications for tax authorities. Moreover, this paper explores the issue of direct and indirect tax evasion in the presence of
international trade. Nowadays, Value Added Tax become less certain and criminals are able to abuse the system in sophisticated and organized ways. Mentioned problem may be solved by EU Member States. They should work together to take
preventive measures against Value Added Tax fraud.
Key words: Value Added Tax carousel, European Union Value Added Tax, Income tax, VAT evasion, acquisition fraud, intraCommunity missing trader [MTIC] fraud
Uwagi wstępne
P
rzedmiotem rozważań zawartych w niniejszym
opracowaniu jest zagadnienie karuzeli podatkowej. Poruszana problematyka zostanie przedstawiona na tle stosunków handlowych w Unii Europejskiej.
Karuzela podatkowa stanowi istotny problem w handlu
wewnątrzwspólnotowym ze względu na straty w budżetach państw członkowskich Unii Europejskiej. W systemie prawa polskiego nie zostało zdefiniowane pojęcie
karuzeli podatkowej. Na użytek niniejszego opracowania mianem karuzeli podatkowej będzie określany czyn
zabroniony mający na celu wyłudzenie zwrotu podatku
od towarów i usług. Przedmiotem dalszej analizy będzie
przede wszystkim charakterystyka przebiegu karuzeli
podatkowej, a także mechanizmy służące jej zwalczaniu
oraz wpływ dokonanych oszustw karuzeli podatkowej na
Skarb Państwa państw członkowskich Unii Europejskiej.
Przestępstwo karuzelowe można zaliczyć do grupy przestępstw „transgranicznych”. Z tego względu w celu jego
wykrycia konieczna jest ścisła współpraca i wymiana
informacji dotycząca tego procederu między państwami
Unii Europejskiej, co zostanie również przedstawione
w niniejszym opracowaniu.
Uchylenie się od zapłaty podatku
Podatnicy dążąc do redukcji obciążeń podatkowych posługują się zarówno legalnymi, jak również nielegalnymi
metodami uchylenia się od opodatkowania – tzw. tax
evasion (z ang. uchylanie się od podatku). Legalne formy uchylenia się od podatku występują w formach tzw.
optymalizacji podatkowej, natomiast przejawem niezgodnej z prawem działalności podatników jest zjawisko
m.in. „karuzeli podatkowej”, nieujawniania wszystkich
źródeł przychodu czy fałszowania dokumentów1. Zasadny wydaje się pogląd, który za istotę uchylania się
od podatku uznał unikanie zapłaty podatku bez unikania zobowiązania podatkowego2. W związku z powyższym należy stwierdzić, iż podatnik poprzez uchylanie
1
2
M. Kalinowski, Granice legalności unikania opodatkowania w polskim systemie podatkowym, Toruń 2001, s. 22-23.
P. Karwat, Obejście prawa podatkowego, Warszawa 2003, s. 22-28.
•
się od opodatkowania nie chroni się jednocześnie przed
powstaniem zobowiązania podatkowego, a jedynie próbuje zataić powstanie zobowiązania podatkowego i tym
samym uchylić się od zapłaty podatku. Z szeregu różnorodnych form uchylenia się od zapłaty podatku wyróżnić
możemy umyślne oszustwa podatkowe, które niewątpliwie podobne są w swej charakterystyce do czynów karalnych. Oszustwo podatkowe można zdefiniować jako
umyślne oraz bezpośrednie naruszenie prawa podatkowego. Polega ono na uchyleniu się od zapłaty całości lub
części podatku3.
Przebieg „karuzeli podatkowej” w handlu
wewnątrzwspólnotowym
Od 1 stycznia 1993 r. przedsiębiorcy z różnych państw
członkowskich Unii Europejskiej przy dokonywaniu
transakcji handlowych nie podlegają kontroli na granicach UE. Konsekwencją powyższych działań było wprowadzenie opodatkowania towaru w miejscu jego przeznaczenia, nie zaś pochodzenia. Co więcej, dokonywane
przez nich transakcje handlowe są opodatkowane stawką
0% podatku VAT. Importerzy (nabywcy) mogą otrzymać
towary bez konieczności opłacenia podatku VAT od nabycia wewnątrzwspólnotowego, ale muszą rozliczyć podatek VAT od ich sprzedaży4. Zaprezentowany sposób
regulowania podatku VAT od wewnątrzwspólnotowej
dostawy towarów naraził system VAT w UE na różnego rodzaju oszustwa, z których najbardziej znane nazywane jest oszustwem wewnątrzwspólnotowym typu
„znikający podatnik” (intra-Community missing trader
[MTIC] fraud5), inaczej nazywane oszustwem od nabyć
(acquisition fraud). W zdecydowanej większości przypadków oszustwo jest wielokrotnie powtarzane z udziałem tych samych podatników, stąd nazwa oszustwa karuzelowego. Jest to wysoce wyrafinowany i dobrze zorganizowany atak na system VAT, często dokonywany przez
zorganizowane gangi przestępców. Nie jest to oszustwo
skierowane przeciw instytucjom UE, ale działa na szkodę państw członkowskich (uszczuplając ich dochody
z tytułu podatku VAT), wykorzystując reguły, które zostały zastosowane przez państwa podczas implementacji opodatkowania handlu wewnątrzwspólnotowego6.
3
4
5
6
28
Zob. J. M. Gaudemet, J. Molinier, Finanse publiczne, Warszawa
2000 r., s. 583.
Zob. W. Kucharek, Jak zatrzymać oszustwa karuzelowe w handlu
wewnątrzwspólnotowym – ostatnie inicjatywy instytucji Unii Europejskiej oraz wybrane inicjatywy wielostronne, Biuletyn Skarbowy nr 4, Warszawa 2007 r., s.10.
W Polsce missing trader określany jest potocznie jako tzw. „słup”;
w Niemczech, jako „Strohmann”.
Por. Komisja Europejska “Proposal for a Council Decision authorising the United Kingdom to introduce a special measure derogating from article 21(1)(a)” of Directive 77/388/EEC on the harmonization of laws of the member States relating to turnover taxes
ISSN 2081-8025
•
wsm.warszawa.pl
Karuzela podatkowa ma na celu uniknięcie zobowiązania podatkowego, uzyskanie nienależnego zwrotu od
podatku i usług, uchylenie się od podatku VAT poprzez
przepływ towarów między państwami członkowskimi
Unii Europejskiej i ich powrót do państwa pochodzenia.
W mechanizmie karuzelowym uczestniczy kilka lub kilkanaście firm będących łańcuchem transakcji handlowych. Należy zaznaczyć, iż częścią łańcucha transakcji
karuzelowych są tzw. firmy „słupy”, które po dokonaniu
transakcji są nieuchwytne dla organu podatkowego7.
Podmioty zaangażowane w „karuzelę” to dostawca,
„znikający podatnik”, „bufor” (pośrednik, przeważnie
jest ich kilku do kilkunastu), „broker” (często organizator/inicjator „karuzeli”) oraz firmy transportowe.
Z tej grupy oszustem jest „znikający podatnik”, który nie
płaci podatku, gdyż przestaje istnieć w obrocie prawnym
pozostawiając po sobie nieuregulowane kwoty podatku
należnego od naliczonego, który jest następnie zgodnie
z prawem odliczany przez kolejnego handlowca w łańcuchu. „Znikający handlowiec” nie odprowadza należnego VAT-u, a także nie składa deklaracji podatkowych8.
Celem powyższych działań jest sprzedaż jak największej
ilości towarów w jak najkrótszym czasie, gdyż „znikający
podatnik” zostaje w znaczącej ilości przypadków wykryty przez organ podatkowy.
Jeżeli zaś chodzi o pośrednika, tzw. bufora, to prowadzi
on legalną działalność i wywiązuje się ze zobowiązań podatkowych. Dąży on jednak do zatarcia stosunków, które
łączą znikającego handlowca a brokera będącego kolejnym ogniwem w łańcuchu transakcji handlowych. Bufor
może, ale nie musi być świadomy oszustwa „karuzeli
podatkowej” dokonywanego z jego udziałem. Największe korzyści czerpie „broker”, który odzyskuje podatek
naliczony. Jest on ostatnim ogniwem łańcucha transakcji
„karuzeli podatkowej”, gdyż poprzez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów do spółki wiodącej następuje finalizacja procederu. Niejednokrotnie dochodzi do sytuacji,
gdy organy skarbowe są w stanie wykryć długi łańcuch
dostaw zakończonych sprzedażą na rzecz brokera, który wydaje się być wiarygodny dla organu pod względem
prawidłowości rozliczeń VAT-u9. Korzyści z tytułu marż
odnoszą także firmy pośredniczące (różnica pomiędzy
ceną zakupu i sprzedaży bez przetwarzania towaru).
W większości przypadków firmy pośredniczące są zależ7
8
9
– COM (2006) 555, Bruksela 2006 r., s. 3; oraz HMRevenue&Customs
“Measuring Indirect Tax Losses – 2006”, Londyn 2006 r., s. 6.
J. Wójcik, Przeciwdziałanie przestępczości zorganizowanej, Lex nr
135613.
P. Skalimowski, Przesłanki odliczenia podatku naliczonego przez
nieświadomego uczestnika w procederze tzw. karuzeli podatkowej, „Toruński Rocznik Podatkowy”, Toruń 2011 r., s. 33.
P. Skalimowski, op. cit., s.34.
A. Minda, J. Nowak: Oszustwo tzw. „karuzeli podatkowej” w handlu wewnątrzwspólnotowym
ne od „brokera” (często tworzone na potrzeby „karuzeli”).
Rzadziej dostawca i firmy transportowe są wprowadzane
w oszukańczy charakter „karuzeli” (jednakże przykładowo w Wielkiej Brytanii jedna z firm transportowych
przewoziła ten sam towar 70 razy). Przedmiotami transakcji handlowych wykorzystywanych przy oszustwach
karuzelowych są najczęściej drogie, lecz niewielkiej
wielkości towary, np. paliwo, aplikacje na smartphony,
tablety, telefony komórkowe, złoto, limity CO210. Warto
przytoczyć stanowisko Trybunału Sprawiedliwości Unii
Europejskiej z dnia 21 czerwca 2012 r., który stwierdził,
iż podatnik nie ma obowiązku upewniać się, że jego kontrahent jest podatnikiem i wywiązuje się z obowiązków
podatkowych. Nie można odmówić prawa do odliczenia, gdy doszło do nieprawidłowości, jeżeli podatnik nie
wiedział lub nie mógł wiedzieć, że transakcja wiązała się
z przestępstwem11. Dodatkowo, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 12 stycznia 2006 r.
uznał, iż prawo do odliczenia VAT naliczonego nie może
zostać zakwestionowane z tego powodu, że w łańcuchu
dostaw inna transakcja stanowi oszustwo podatkowe, jeżeli podatnik o tym nie wie lub nie mógł wiedzieć12.
Należy również zaznaczyć, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w wyroku z dnia 26 lutego 2014 r.
orzekł, że skoro spółka uczestniczyła w oszustwie podatkowym to stanęła tym samym poza systemem zwolnień
i możliwością skorzystania ze stawki 0%, konsekwencją
czego jest prawo organu do obciążenia transakcji stawką
podatku należną dostawie towarów. Obciążenie w takiej
sytuacji dostawcy podatkiem od wartości dodanej nie
jest sprzeczne ani z zasadą neutralności i ani z zasadą
proporcjonalności. Na zasady te nie może powoływać się
podatnik, który umyślnie uczestniczył w oszustwie podatkowym i naraził na niebezpieczeństwo funkcjonowanie wspólnego systemu podatku VAT13. Jednakże, zgodnie z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 18 grudnia 2014 r. podmiot, który brał udział
w łańcuchu dostaw i nie dochował należytej staranności,
może zostać pozbawiony prawa do odjęcia podatku naliczonego. Powyższa sytuacja będzie miała zastosowanie
również, gdy do wyłudzenia daniny doszło w innym
państwie Unii Europejskiej. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej rozpatrzył trzy sprawy połączone.
10 Zob. W. Kucharek, op. cit., s.11.
11 Por. Wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia
21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11,
http://curia.europa.eu/juris/document/document.jsf?docid=124187&doclang=PL, 22.12.2014r.
12 stycznia 2006 r. w sprawach połączonych C-354/03, C-355/03
i C-484/03 Optigen i in., Zb. Orz. s. I-483, pkt 52, 55.
13 Por. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach
z dnia 26 lutego 2014 r., LEX nr 1500007.
Pierwsza z nich dotyczyła spółki, która kupowała sprzęt
o przeznaczeniu informatycznym w Niemczech i Holandii. Następnie, sprzedawała wspomniany sprzęt klientom we Włoszech. Spółka odliczyła od zakupu towarów
podatek VAT w Holandii. Jednakże, w Niemczech nie
zadeklarowała wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, ani wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów we
Włoszech, a tym samym nie zapłaciła podatku i włoskie
organy skarbowe odmówiły spółce prawa do odliczenia
podatku. Podobnie przebiegały transakcje w pozostałych
dwóch sprawach rozpatrywanych przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej.
Rozpatrując połączone sprawy TSUE orzekł, iż krajowe
organy i sądy powinny odmówić podatnikowi skorzystania z prawa do odliczenia, zwolnienia lub zwrotu podatku od towarów i usług w sytuacji, gdy podatnik wiedział
lub powinien był wiedzieć, iż brał udział w oszustwie
karuzeli podatkowej. Jeżeli oszustwo zostało popełnione
w innym kraju członkowskim, niż to, w którym podatnik
domagał się odliczenia podatku VAT, można również
wówczas odmówić prawa do odliczenia. Co więcej, nie
ma znaczenia fakt, że nie ma przepisów krajowych, które
przewidywałyby odmowę prawa do odliczenia podatku
od wartości dodanej14.
Mechanizmy zwalczania zjawiska karuzeli
podatkowej w państwach Unii Europejskiej
Warto zwrócić uwagę również na mechanizmy zwalczania zjawiska karuzeli podatkowej w państwach Unii
Europejskiej. Istotne są inicjatywy podejmowane przede
wszystkim przez Komisję Europejską przy wsparciu
Rady UE ds. Ekonomicznych i Finansowych (ECOFIN) w ciągu ostatnich lat. Jednym z przejawów dyskusji i prób rozwiązania problemu zwalczania oszustw
podatkowych był Komunikat Komisji Europejskiej dla
Rady, Parlamentu oraz Europejskiego Komitetu Ekonomiczno-Społecznego. We wspomnianym dokumencie
Komisja zwróciła uwagę, że ze względu na skalę problemu samodzielne podejście do problematyki zwalczania oszustw podatkowych może okazać się nieefektywne. Komisja proponowała wspólnotowe podejście
do współpracy z państwami trzecimi oraz optowała za
zacieśnianiem współpracy pomiędzy administracjami
podatkowymi państw członkowskich. Dodatkowo zwrócono uwagę na konieczność reformy prawodawstwa
w zakresie podatków bezpośrednich oraz dotyczącego
18 grudnia 2014 r. w sprawach połączonych C-131/13, C-163/13
i C-164/13, http://curia.europa.eu/juris/document/document.
jsf?text=&docid=160940&pageIndex=0&doclang=PL&mode=lst&dir=&occ=first&part=1&cid=490400, 22.12.2014 r.
29
•
pomocy w dochodzeniu należności podatkowych15.
W piśmiennictwie zwraca się uwagę, iż jednym z najważniejszym instrumentów mechanizmów zwalczających oszustwa podatkowe jest wymiana informacji
o handlu wewnątrzwspólnotowym wynikająca z zapisów Rozporządzenia Rady 1798/200316. Obejmuje ona
przede wszystkim informatyczny system wymiany informacji o podatku VAT (VIES), a także inne sposoby wymiany informacji (spontaniczna, automatyczna
i na wniosek). Szczegółowe kategorie wymiany informacji (np. na temat nowych środków transportu oraz
na temat „znikających podatników”) zostały określone
w Rozporządzeniu Komisji 1925/200417. Dodatkowo,
Rozporządzenie Rady (WE) 1798/2003 przewiduje
możliwość przeprowadzania kontroli wielostronnych
(jednoczesnych) u przedsiębiorców z państw UE. Art.
12 ww. Rozporządzenia stanowi, że „dwa lub więcej
państwa członkowskie mogą uzgodnić przeprowadzenie
kontroli jednoczesnej, na swoim własnym terytorium, w
sprawie sytuacji podatkowej jednego lub więcej podatników, będących przedmiotem wspólnego lub uzupełniającego się zainteresowania, w każdym przypadku, gdy
kontrola taka wydaje się bardziej efektywna niż kontrole
prowadzone przez jedno tylko państwo członkowskie”18.
Unia Europejska podjęła inicjatywę mającą na celu
zacieśnianie współpracy administracyjnej pomiędzy
państwami członkowskimi UE, którą jest utworzenie
Programu Fiscalis19. Istotą Programu jest rozwiązywanie wspólnych problemów administracji podatkowych
krajów uczestniczących, a także wymiana doświadczeń
i poglądów. Fiscalis jest realizowany przede wszystkim
dzięki organizowaniu seminariów, wizyt studyjnych,
15 Zob. „Communication from the Commission to the Council, the
European Parliament and the European Economic and Social
Committee concerning the need to develop a coordinated strategy to improve the fight against fiscal fraud of 31 May 2006.
COM(2006) 254 final, Commission of the European Communities,
Bruksela 2006 r., s. 9-10.
16 Zob. Rozporządzenie Rady (WE) nr 1798/2003 z dnia 7 października w sprawie współpracy administracyjnej w dziedzinie podatku od wartości dodanej i uchylające rozporządzenie (EWG) nr
218/92, http://eur-lex.europa.eu/legal-content/PL/TXT/?uri=CELEX:32003R1798, 22.12.2014 r. 17 Zob. Rozporządzenie Komisji (WE) nr 1925/2004 z dnia 29 października 2004 r. ustanawiające szczegółowe zasady wykonywania niektórych przepisów rozporządzenia Rady (WE) nr 1798/2003
w sprawie współpracy administracyjnej w dziedzinie podatku od
wartości dodanej, Dz. Urz. UE, Bruksela 2004 r., L 331/13-18.
18 Por. Rozporządzenie Rady (WE) nr 1798/2003 z dnia 7 października w sprawie współpracy administracyjnej w dziedzinie podatku od wartości dodanej i uchylające rozporządzenie (EWG) nr
218/92, http://eur-lex.europa.eu/legal-content/PL/TXT/?uri=CELEX:32003R1798, 22.12.2014 r. 19 Został powołany Decyzją Parlamentu Europejskiego i Rady nr
2235/2002/EC ustanawiającą na okres 2003–2007 program działania Wspólnoty zmierzający do usprawnienia systemu podatków
pośrednich na rynku wewnętrznym. Obecnie funkcjonuje Program Fiscalis 2020 na lata 2014–2020.
30
ISSN 2081-8025
•
wsm.warszawa.pl
staży dla pracowników, kontroli wielostronnych czy też
spotkań roboczych.
Administracja belgijska zainicjowała projekt zwany EUROCANET (European Carousel Network). Miał on na
celu zwiększenie szybkości wymiany informacji, a także
zacieśnienie współpracy pomiędzy państwami członkowskimi. EUROCANET powstał 1 stycznia 2005 r.
Jednakże, uprzedzenia polityczne w stosunku do Europejskiego Urzędu ds. Zwalczania Nadużyć Finansowych
(OLAF) i dobrowolność partycypacji przyczyniły się
do tego, że np. Wielka Brytania, Niemcy, jak i Włochy
postanowiły nie włączać się w działania EUROCANET.
EUROCANET miał na celu stworzenie dynamicznej
sieci wymiany informacji pomiędzy wyspecjalizowanymi jednostkami zajmującymi się zwalczaniem oszustw
karuzelowych. System EUROCANET okazał się być jednak mało skuteczny z uwagi na błędy w funkcjonowaniu elektronicznego Wspólnotowego Systemu Wymiany
Informacji o Podatku VAT (VIES) oraz zbyt wolnych
działań administracji belgijskiej20. Pod koniec 2008 r.
Komisja Europejska przedstawiła propozycję stworzenia EUROFISC jako niezależnej sieci ścisłej współpracy
w zwalczaniu oszustw w podatku VAT, za pomocą szybkiej wymiany informacji, wspólnych profili analizy ryzyka oraz analiz informatycznych21. EUROFISC został
utworzony na mocy Rozporządzenia Rady 904/2010
z 7 października 2010 r. w sprawie współpracy administracyjnej oraz zwalczania oszustw w dziedzinie podatku
od wartości dodanej22. EUROFISC ma na celu wymianę
informacji objętych Rozporządzeniem Rady 904/2010,
utworzenie wielostronnego mechanizmu wczesnego
ostrzegania w odniesieniu do oszustw w podatku od
wartości dodanej, a także koordynację prac urzędników łącznikowych w zakresie otrzymanych ostrzeżeń.
W związku z powyższym każde państwo członkowskie
jest zobligowane do ustano
wienia Centralnego Biura
23
Łącznikowego (CLO) . Centralnym Biurem Łącznikowym w polskiej administracji podatkowej, o którym mowa w art. 4 ust. 1 Rozporządzenia nr 904/2010
w sprawie współpracy administracyjnej oraz zwalczania oszustw w dziedzinie podatku od wartości dodanej,
jest Departament Administracji Podatkowej w Ministerstwie Finansów. Natomiast do wymiany informacji
o podatku VAT z krajami członkowskimi, za pośrednic20 K. Raczkowski, Eurofisc – zdecentralizowana sieć współpracy
w dziedzinie podatku VAT, Infos, nr 6/2011, Warszawa 2011, s. 2-3.
21 Komunikat Komisji do Rady, Parlamentu Europejskiego i Europej
skiego Komitetu Ekonomiczno-Społecznego w sprawie skoordynowanej strategii mającej na celu poprawę walki z oszustwami
związanymi z podatkiem od wartości dodanej w Unii Europejskiej,
COM(2008) 807 final.
22 Dz.Urz. UE z dnia 12 października 2010 r., L 268.
23 K. Raczkowski, op. cit. s. 3-4.
A. Minda, J. Nowak: Oszustwo tzw. „karuzeli podatkowej” w handlu wewnątrzwspólnotowym
twem systemu VIES, upoważnione jest Biuro Wymiany
Informacji Podatkowych (BWIP) w Koninie, funkcjonujące w ramach Izby Skarbowej w Poznaniu zgodnie
z Rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 3 października 2013 r. w sprawie wyznaczenia organu podatkowego do przekazywania informacji oraz wniosków
o udzielenie informacji, jest Dyrektor Izby Skarbowej
w Poznaniu24.
Wpływ mechanizmów oszustwa „karuzeli
podatkowej” na uszczuplenia w dochodach
uzyskiwanych z podatku VAT przez Skarb
Państwa
Oszustwa tzw. „karuzeli podatkowej” są jednym z najważniejszych, a tym bardziej najbardziej niebezpiecznych źródeł uszczuplenia w dochodach uzyskiwanych
przez Skarb Państwa wszystkich państw członkowskich
Unii Europejskiej z podatku dochodowego od towarów
i usług. Zdaniem Komisji Europejskiej w niektórych
krajach wielkość uszczupleń może sięgać nawet 10%
dochodów z VAT25. Przykładowo w Niemczech, gdzie
przestępstwa karuzelowe są znaczącym problemem, według szacunków straty w dochodach w związku z tym
oszustwem sięgnęły w 2002 r. kwoty 4,5 mld euro. Według analiz prowadzonych w Wielkiej Brytanii od 2000
r. wielkość strat wynikających z oszustw karuzelowych
sięga kwoty ok. 2 mld funtów rocznie26. Zgodnie z danymi przedstawionymi przez Prokuratura Generalnego
wartość podatku VAT wyłudzonego z zastosowaniem
„karuzeli podatkowej” wyniosła w latach 2007-2012 ok.
700 mln zł27. Zgodnie z raportem Najwyższej Izby Kontroli za lata 2011-2013 w Polsce w 2011 r. dochody z podatku od towarów i usług stanowiły 43,5% dochodów
24 Dz. U. z dnia 3 października 2013 r., poz. 1194.
25 Wystąpienie Komisarza Kovaca DG TAXUD – 29 marca 2007 r.
(ec. europa. eu/commission_barroso/kovacs/speeches/VATFraud_20070329.pdf ), 22.12.2014 r.
26 House of Lords European Union Committee ,”Stopping the carousel: missing trader fraud in the EU”, Londyn 2007 r., http://
www.publications.parliament.uk/pa/ld200607/ldselect/ldeucom/101/101.pdf, 22.12.2014 r., s.46-47.
27 Prokuratura Generalna, Informacja Prokuratora Generalnego o
działaniach powszechnych jednostek organizacyjnych prokuratury w zakresie zwalczania przestępczości gospodarczej w latach
2007-2012, Warszawa 2012 r., s.65.
budżetu państwa, w 2012 r. – 41,7% oraz 40,6% w 2013
r., co wskazuje jednoznacznie na to, iż dochody z podatku VAT są głównym źródłem dochodów budżetu państwa. Jednakże, kwoty stwierdzonych uszczupleń w VAT
znacząco wzrosły w toku kontroli przeprowadzonych
przez urzędy kontroli skarbowej oraz urzędy skarbowe.
W 2012 r. wyniosły one ponad 4 mld zł, podczas gdy
w 2011 r. prawie 2,6 mld zł. Natomiast, w pierwszym
półroczu 2013 r. straty wyniosły ponad 3 mld zł. Przedstawione dane pokazują, iż skala przestępstw, w tym
oszustw karuzelowych, stopniowo rośnie i ma istotny
wpływ na uszczuplenie dochodów budżetu Rzeczpospolitej Polskiej28.
Wnioski końcowe
Przedstawione zjawisko narusza interes budżetu Skarbu
Państwa, a także szkodzi innym podmiotom gospodarczym. Są one często wykorzystywane do dokonywania
wyłudzeń, traktowane jako tzw. firmy słupy zupełnie
bezpodstawnie. Taki podmiot znacznie łatwiej pociągnąć do odpowiedzialności niż firmy „znikające”.
Skuteczność walki z oszustwami karuzelowymi zależy
w istotnej mierze od zaangażowania w walce z nimi urzędów skarbowych i urzędów kontroli skarbowej poprzez
dostępne, zinformatyzowane narzędzia. Należy zwrócić
uwagę, że ilość kontroli organów skarbowych nie jest
wystarczająca, co wynika z corocznych raportów Najwyższej Izby Kontroli. Niezbędne jest także zwiększenie
szybkości i skuteczności reakcji organów podatkowych.
Przedstawione zjawisko wydaje się coraz bardziej rozpowszechnione, a mechanizmy zwalczające „karuzelę
podatkową” okazują się być nieskuteczne. Kraje członkowskie Unii Europejskiej powinny wspólnie dążyć do
bardziej skutecznego rozwiązania problemu oszustw
karuzelowych poprzez podejmowanie działań prewencyjnych. Ma to istotne znaczenie, gdyż coroczne straty
w budżetach państw członkowskich UE są coraz większe, co w dużym stopniu uniemożliwia odpowiednie
prosperowanie państwa.
28 Najwyższa Izba Kontroli, Informacja o wynikach kontroli „Zwalczanie oszustw w podatku od towarów i usług”. Raport za lata
2011-2013, Warszawa 2014 r., s.8, http://www.nik.gov.pl/plik/
id,6385,vp,8152.pdf, 22.12.2014r.
31
•
ISSN 2081-8025
•
wsm.warszawa.pl
Literatura
Gaudemet J. M, Molinier J., Finanse publiczne, Warszawa 2000.
Kalinowski M., Granice legalności unikania opodatkowania w polskim systemie podatkowym, Toruń 2001.
Karwat P., Obejście prawa podatkowego, Warszawa 2003.
Kucharek W., Jak zatrzymać oszustwa karuzelowe w handlu wewnątrzwspólnotowym – ostatnie inicjatywy instytucji Unii Europejskiej oraz wybrane inicjatywy wielostronne, Biuletyn Skarbowy nr 4, Warszawa 2007.
Raczkowski K., Eurofisc - zdecentralizowana sieć współpracy w dziedzinie podatku VAT, Infos, nr 6/2011, Warszawa 2011.
Skalimowski P., Przesłanki odliczenia podatku naliczonego przez nieświadomego uczestnika w procederze tzw. karuzeli podatkowej, „Toruński Rocznik Podatkowy”, Toruń 2011.
Wójcik J., Przeciwdziałanie przestępczości zorganizowanej, Lex nr 135613.
32
Kazimierz Piasecki
ISSN 2081-8025
str. 33-44
Charakterystyka systemu źródeł prawnych Unii
Europejskiej oraz zasady ich funkcjonowania w
instytucjach prawnych UE oraz państw członkowskich /
Primary sources of law in the European Union and general
legal principles of the EU law used by European institution
and courts of member states
Abstract
The publication characterizes system of sources of law in the European Union. In the work was highlighted the importance of founding treaties constituting the three communities: the European Coal and Steel Community (Paris, 1951), the
European Economic Community and the European Atomic Energy Community (Rome 1957), as well as subsequent treaties recognizing these communities and the Maastricht Treaty on the European Union 1992 (Maastricht Treaty effective
since 1993) and following treaties belonging to the EU primary law of EU. The EU secondary law includes: regulations and
directives. All of these rules of Community law have primacy over the law of EC/EU member states and are classified as
suprema lex. A separate area are the so-called soft law acts - quasi-legal instruments - which may entail certain legal effects, without having legally binding force on the basis of on the EU treaties. These include: recommendations, opinions,
communications, notices, and guidelines issued by the European Commission, as well as Green Papers, White Papers,
informational messages, decision-making guidelines , codes of conduct, opinions, resolutions of the Council of the European Union, and the like.
Key words: European Union, sources of law, primary law, secondary law
P
rawo jest nieodłącznym elementem wszelkiej „państwowości”. Dotyczy to także Unii
Europejskiej, niezależnie od tego jak ujmuje się
istotę prawną Unii Europejskiej.
System prawny UE charakteryzuje swoista ideologia
prawna, własna aparatura pojęciowa przejęta od regulacji prawnych niektórych państw członkowskich lub
odznaczająca się nowościami w zakresie konceptualizacji prawa oraz procedur i technologii tworzenia prawa1.
System źródeł prawa UE w sferze tworzenia prawa determinują pewne zasady: zasada tworzenia prawa jednolitego w samej UE oraz w państwach członkowskich,
zasada subsydiarności, proporcjonalności, transparencji
(przejrzystości) oraz solidarności.
Na strukturę systemu prawa UE składają się dwa obszary, a mianowicie:
1
Zob. K. Piasecki, Zarys sądowego prawa procesowego Unii Europejskiej. Międzynarodowe postępowania cywilne przed sądami
Państw Członkowskich i sądami polskimi jako sądami Unii Europejskiej. Postępowanie przed sądami Unii Europejskiej – Europejskim Trybunałem Sprawiedliwości, Sądem Pierwszej Instancji i
Sądem do spraw Służby Publicznej, Warszawa 2009.
1. Akty prawne i zawarte w nich normy prawne dotyczące – na zasadzie wyłączności – Unii Europejskiej,
jej instytucji i stosunków prawnych między państwami członkowskimi, oraz stosunków prawnych
państw członkowskich z instytucjami UE.
2. Akty prawne wkraczające w porządki prawne
Państwa Członkowskich.
Zakres regulacji prawnych UE jest szeroki. Obejmuje instytucje UE, prawo materialne w tradycyjnym znaczeniu
tego słowa, wyodrębniane tzw. substantive law, międzynarodowe prawo prywatne, podstawy prawne organizacji wymiaru sprawiedliwości, procedury legislacyjne
oraz procedury sądowe.
Regulacje prawne UE ograniczają się do samej UE i jej
państw członkowskich, nie dotyczą państw spoza UE.
Tylko w zakresie międzynarodowego prawa prywatnego
normy prawa UE mają zastosowanie powszechne.
Prawo Unii Europejskiej charakteryzują dwie kardynalne
cechy: nadrzędność (primacy, supremacy, precedence)
•
oraz „effet utile” obejmujące trzy pojęcia, a mianowicie
obowiązywanie, bezpośrednie stosowanie i skuteczność
norm prawnych Unii Europejskiej. Fundamentalną cechą Unii Europejskiej, która wysuwa się na plan pierwszy jest nadrzędność jej systemu prawnego w stosunku
do krajowych porządków prawnych poszczególnych
państw członkowskich. Prawo UE funkcjonuje – jako
nadrzędne – na zasadzie pierwszeństwa, prymatu nad
prawem krajowym. Tego rodzaju stan prawny stanowi
podstawę do wyeliminowania kolizji między prawem
Unii Europejskiej a prawem krajowym państwa członkowskiego na rzecz prawa Unii Europejskiej.
Prawo Unii Europejskiej, tworzone od samych początków istnienia prawa wspólnotowego (Community Law
Order) charakteryzuje się odrębną ideologią prawną
i wieloma autonomicznymi kategoriami prawnymi.
Doktryna nadrzędności została stworzona z tego względu, że „prawo Wspólnot i prawa krajowe nie są wspólnym jednorodnym prawem, lecz odrębnymi systemami
prawa, z tym zastrzeżeniem, że prawo Unii Europejskiej
wiąże Unię Europejską jako ius proprium i państwa
członkowskie”2. Doktryna nadrzędności wiąże się z unifikacją, dążeniem do stworzenia prawa jednolitego Unii
Europejskiej we wszystkich państwach członkowskich.
Unifikacja polegająca na ustanowieniu wspólnego prawa
(common, uniform EC) zastępuje normy krajowe tak,
aby stosunki prawne podporządkować tym samym regułom prawnym. W tym znaczeniu legislacja UE zasadniczo polega na stworzeniu zintegrowanego porządku
prawnego. Zasada nadrzędności jest również gwarancją
kształtowania się nowego porządku prawnego, który jest
tworzony kosztem krajowych systemów prawnych państwa członkowskich.
W wypadku, gdyby nie została skonstruowana doktryna
nadrzędności, z natury rzeczy powstałby zróżnicowany
porządek prawny w Unii Europejskiej.
Z punktu widzenia realności doktryny istotne znaczenie
ma kwestia środków prawnych (instrumentów) służących jej przestrzeganiu. Przede wszystkim sądy krajowe jako sądy Unii Europejskiej powinny stać na straży
doktryny nadrzędności. Własne sądy Unii Europejskiej
nie mają w czystej, przejrzystej, zasadniczej formie bezpośredniej kontroli nad przestrzeganiem doktryny nadrzędności prawa UE przez sądy w postępowaniach przed
sądami państw członkowskich.
W ramach rozważań dotyczących nadrzędności prawa
Unii Europejskiej powinien być uwzględniony problem
2
34
Zob. wyrok ETS w sprawie Costa v. ENEL z dnia 15.07.1964 r., 6/4
(1964) ECR 1141.
ISSN 2081-8025
•
wsm.warszawa.pl
rodzaju norm prawnych UE. Trybunał Sprawiedliwości
w sprawie R. v. SAUR zaznaczył, że prawo wspólnotowe
(Unii Europejskiej) będzie miało zastosowanie wówczas,
gdy występuje powiązanie z jakąkolwiek sytuacją przewidzianą przez prawo Unii Europejskiej. Stanowisko to
znalazło wyraz w sprawie Criminal proceeding v. A.B.
Morais (sprawa – case C 60/91, ECR 1992, I 2058). Sędzia
krajowy nie może zwracać się ani do Sądu Najwyższego,
ani do Trybunału Konstytucyjnego z pytaniem, czy in
casu ma zastosowanie norma prawa europejskiego, czy
prawa polskiego.
Uzasadnienie (legitymizacja) zasady nadrzędności przez
Europejski Trybunał Sprawiedliwości mieści się w kategorii „policy decision”. W tym zakresie ETS funkcjonuje jako „strategic actor” i „an Integration Catalyst”, „the
Court as a law-maker”3.
W wyniku odważnego stanowiska Europejski Trybunał
Sprawiedliwości (ETS), prawo UE uzyskało absolutną
nadrzędność w stosunku do wszystkich przepisów prawnych, nawet o charakterze konstytucyjnym. Stworzenie
realnej doktryny nadrzędności prawa Unii Europejskiej
mieści się w modelu koncepcji prawa UE i Europejskiego
Trybunału Sprawiedliwości. Zasadnicze znaczenie
przypisuje się stanowisku zajętemu przez Trybunał
Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu Costa v.
ENEL z dnia 15.07.1964 r. 6/4 (1964) ECR 1141. Według
tego orzeczenia Traktat ustanawiający EWG stworzył
odrębny porządek prawny: państwa członkowskie przeniosły część przysługujących im praw zwierzchnich na
Wspólnotę. Jeżeli prawo wspólnotowe nie obowiązywałoby w sposób jednolity w państwach członkowskich,
zagrażałoby to realizacji jego celów. Państwa członkowskie przejęły do swojego porządku prawo wspólnotowe.
W tej kwestii istotne znaczenie ma także orzeczenia ETS
w sprawie C-106/77 Aministrazione delle Finanze dello
Stato v. Simenthal, SpA 1978, ECR 0629. Stosownie do
orzeczenia ETS w sprawie Foster, C-188/89, ETS 1990,
s. 3313 dla związania państwa prawem wspólnotowym
nie ma znaczenia, czy działa ono w sposób władczy czy
jak podmiot prywatny. Również organizacje i instytucje
– niezależnie od formy prawnej – które podlegają państwu lub jego nadzorowi albo są wyposażone w prawa
specjalne, które są szersze niż te przysługujące instytucjom prywatnym, są bezpośrednio związane prawem
wspólnotowym.
Cecha nadrzędności prawa Unii Europejskiej wynika
z faktu akcesji poszczególnych państw członkowskich
do Unii Europejskiej. Jest to sytuacja charakterystyczna
3
R. Dehousse, The European Court of Justice, Published in the United States of America 1998, s. 71 i 178.
K. Piasecki: Charakterystyka systemu źródeł prawnych Unii Europejskiej oraz zasady ich funkcjonowania...
dla tzw. self-executing (samowykonania). Nie jest konieczne podjęcie przez państwo przystępujące do Unii
Europejskiej jakiekolwiek decyzji legislacyjnej. W tym
kontekście można powołać unormowanie Konstytucji.
Według art. 90 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej,
Rzeczpospolita Polska może na podstawie umowy międzynarodowej przekazać organizacji międzynarodowej
lub organowi międzynarodowemu kompetencje organów władzy państwowej w niektórych sprawach4.
Zdaniem ETS, działanie zasady pierwszeństwa polega na
tym, że żaden organ państwowy (urząd, sąd) nie stosuje
przepisu wewnętrznego, kolidującego w danym przypadku z regulacją prawnowspólnotową. Sprzeczny z tym
przepis wewnętrzny nie jest nieważny, lecz nie może być
zastosowany.
Źródła prawa Unii Europejskiej są zróżnicowane pod
względem mocy. Klasyfikacja tych źródeł przedstawia
się następująco: prawo pierwotne, prawo wtórne, prawo
miękkie (soft law) jako prawo trzeciej kategorii (tertiary
law), oraz prawo czwartej kategorii. Zasada nadrzędności obejmuje wszystkie te źródła prawne, ale z różnym
skutkiem, bez przesądzania o mocy poszczególnych
przepisów prawa UE.
Doktryna nadrzędności odnosi się zarówno do norm
materialnych (substantive law), jak i do norm proceduralnych (procedural law) tworzonych przez UE.
W rozważaniach dotyczących doktryny nadrzędności
prawa UE należy zwrócić uwagę na szczególne zagadnienia w postaci sposobu podejścia do normy krajowej nie do pogodzenia z doktryną nadrzędności (tzw.
set aside), skutków doktryny nadrzędności w postaci
tzw. reguły „stand still” i zasady „preemption”. Przede
wszystkim praktyczne znaczenie ma określenie pozycji prawnej normy krajowej, która jest sprzeczna
z normą prawa Unii Europejskiej. W tej materii można odnotować kilka stanowisk. Obowiązek wyeliminowanie (to set aside) sprzecznej normy krajowej nie
oznacza unieważnienia, „uchylenia” normy krajowej, która będzie miała zastosowanie w sytuacji, gdy
nie eliminuje jej sprzeczna z nią norma UE. Według
S. Garlickiego5, jeżeli sędzia rozpoznający konkretną
sprawę zetknie się z takim konfliktem, to ma obowiązek pominięcia normy prawa wewnętrznego i zastosowania normy prawa wspólnotowego. Szczególną
konsekwencją zasady nadrzędności jest reguła „still
stand”, która oznacza, że późniejsza norma prawa krajowego nie może być sprzeczna z normą prawną UE.
4
5
Zob. L. Garlicki, Polskie prawo konstytucyjne. Zarys wykładu, wyd.
7, Warszawa 2003, s. 152.
S. Garlicki, op. cit., s. 151.
Reguła „stand still” odnosi się także do regulacji dotyczących procedury.
Istotnym elementem nadrzędności prawa Unii
Europejskiej jest zjawisko „preemption”. Konsekwencją
charakteru prawnego porządku prawnego Unii
Europejskiej jest to, że w niektórych dziedzinach kompetencja Unii Europejskiej jest wyłączna (exclusive).
Oznacza to, że w celu utrzymania integralności i jednolitości w stosowaniu porządku prawnego (legal order)
państwa członkowskie utraciły kompetencję (the power
to act independently) do jakiejkolwiek niezależnej działalności w szczególnych dziedzinach prawa6.
Odrębny natomiast charakter ma zagadnienie, czy przepisy konstytucji państwa członkowskiego mogą stanowić podstawę prawną do oceny zgodności z Konstytucją
norm prawa UE. K. Wójtowicz7 uważa, że najbardziej
radykalną, lecz i kontrowersyjną konsekwencją autonomii prawa wspólnotowego jest brak właściwości krajowego sądu konstytucyjnego do orzekania o ważności
jakichkolwiek przepisów tego prawa, których nie może
uchylać, zawieszać itd. M. Safjan8 między innymi twierdzi, że „Argument podstawowy, który uznajemy na rzecz
tezy, że ostatecznie prawo wspólnotowe nie może mieć
przewagi nad prawem konstytucyjnym, wynika stąd, że
przecież cały proces akcesji opiera się na normach konstytucyjnych, począwszy od art. 90 Konstytucji, czerpie „legitymizację z normy konstytucyjnej”. Natomiast
według orzeczenia ETS z dnia 17.12.1970 r. w sprawie
11/70 Internationale Handelsgesellschaft v. Einfahr und
Vorratsstelle für Getreide und Futtermittel niedopuszczalna jest ocena ważności aktów prawa UE z punktu
widzenia ich zgodności z konstytucją krajową. Mając
na uwadze aktualne relacje prawne między prawem UE
a konstytucjami, brak regulacji normatywnej zarówno w normach prawnych UE jak i w normach konstytucyjnych, można uważać, że sądy krajowe i Trybunał
Konstytucyjny nie są legitymowane do oceny norm materialnych i proceduralnych UE pod kątem widzenia ich
zgodności z konstytucją.
Z doktryną nadrzędności prawa UE wiąże się zasada
6
7
8
D. Chalmers, Ch. Hajiemmanuil, G. Monti, A. Tomkins, European
Union. Text and Materials, Cambridge University Press, 2006, s. 188.
K. Wójtowicz, Konstytucyjne granice pierwszeństwa prawa wspólnotowego w świetle orzecznictwa krajowych sądów konstytucyjnych (w) Prawo w XXI wieku. Księga pamiątkowa 50-lecia Instytutu
Nauk Prawnych Polskiej Akademii Nauk, praca zbiorowa pod redakcją W. Czaplińskiego, Warszawa 2006, s. 1074.
Zob. Prymat prawa wspólnotowego nad konstytucją, EPS 2006, Nr
4, s. 4 i nast.; zob. także T. Pajor (w) Prawo cywilne – część ogólna,
Tom 1, Redaktor Prof. dr hab. M. Safjan, Warszawa 2007, s. 231; M.
Grzybowski, Prawo międzynarodowe i wspólnotowe jako wzorzec
i przedmiot kontroli norm (w) Księga XX-lecia orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego, Warszawa 2006, s. 344 i nast.
35
•
„effet utile”. Określenie „effet utile” oznacza praktyczną
skuteczność normy prawa UE. W istocie należy pojęcie
to pojmować jako obowiązywanie, stosowanie i skutki
prawne normy w postaci praw i obowiązków, czyli jako
pełną we wszystkich aspektach skuteczność (effectiveness). Ważne znaczenie ma kwestia legitymizacji zasady
„effet utile”. Podobnie jak doktryna nadrzędności, zasada
nie została w sposób formalnie normatywny przewidziana w Traktatach. Jest ona dziełem „creative jurisprudence” i wywodzi się z doktryny nadrzędności. Zasada „effet
utile” przejawia się w dwóch aspektach, a mianowicie w
aspekcie pozytywnym i negatywnym. W aspekcie pozytywnym obejmuje ona obowiązek podejmowania wszelkich środków koniecznych do zapewnienia skutecznego
stosowania prawa UE i zapewnienia ochrony praw w
zakresie pierwotnego i wtórnego prawa UE. Aspekt zaś
negatywny tej zasady wyraża się w nakazie niepodejmowania przez państwa członkowskie środków prawnych
sprzecznych z „effet utile”.
Zasada „effet utile” ogólnie odnosi się wyłącznie do
prawa Unii Europejskiej. Dopiero w piśmiennictwie
i w orzecznictwie pojawiło się rozwarstwienie tej zasady na bezpośrednie obowiązywanie, bezpośrednie
stosowanie i bezpośrednie skutki (skuteczność) prawa Unii Europejskiej9. Według F. Emmerta Trybunał
Sprawiedliwości domaga się nie tyle nadrzędności obowiązywania, co raczej nadrzędności stosowania10.
Stanowisko to jest wynikiem tego, że Europejski Trybunał
Sprawiedliwości (ETS) nie uważa się za kompetentnego
do formalnej „fizycznej” ingerencji w prawo państwa
członkowskiego. Tego rodzaju koncepcja jest metodologicznie i teoretycznie niepoprawna. Prapojęciem prawniczo i epistomologicznie jest pojęcie obowiązywanie
prawa. Prawo jest stosowane i wywiera skutki bezpośrednie tylko na tej podstawie, że obowiązuje w określonym
porządku prawnym, ma moc prawną. Koncepcja ETS da
się wytłumaczyć tylko zresztą wątpliwym ujęciem zagadnienia w ten sposób, że UE nie ma kompetencji typu legislacyjnego do formalnego uchylenia norm prawa krajowego. Norma prawa krajowego pozostająca w konflikcie, w sprzeczności z doktryną nadrzędności prawa UE
ma nadal moc prawną, obowiązuje poza sferą oddziaływania prawa państw spoza UE. Mimo podlegającego
krytyce stanowiska ETS, należy stwierdzić, jak ujmuje to
S. Biernat11: „Bezpośrednie obowiązywanie prawa wspól9
Zob. S. Biernat, Prawo Unii Europejskiej a prawo państw członkowskich (w) Prawo Unii Europejskiej. Zagadnienia systemowe, pod
redakcją J. Barcza, Warszawa 2002, s. 232.
10 F. Emmert, M. Morawiecki, Prawo europejskie, Warszawa – Wrocław 1999, s. 520 i nast.
11 S. Biernat, Prawo Unii Europejskiej a prawo państw członkowskich
(w) Prawo Unii Europejskiej. Zagadnienia systemowe, pod redakcją J. Barcza, Warszawa 2002, s. 241.
36
ISSN 2081-8025
•
wsm.warszawa.pl
notowego oznacza, że normy tego prawa od dnia ich
wejścia w życie, stają się automatycznie częścią porządku
prawnego obowiązującego w państwach członkowskich,
obok norm prawa krajowego, bez potrzeby ich inkorporacji. Sformułowanie, że prawo wspólnotowe obowiązuje
„obok” prawa krajowego należy rozumieć w ten sposób,
że prawo wspólnotowe nie staje się prawem krajowym,
ale zachowuje swoją odrębność. Równocześnie jednak,
nie oznacza to odseparowania od siebie norm obu porządków prawnych. Przeciwnie, normy wspólnotowe
i normy prawa krajowego są ze sobą na różne sposoby
funkcjonalnie powiązane”.
Bezpośrednie obowiązywanie w państwach członkowskich należy pojmować w ten sposób, że nie potrzeba
norm krajowych dla nadania skuteczności normie prawa
UE. Norma prawa krajowego obowiązuje, jest stosowana
i ma pełną skuteczność w stosunkach prawnych, w zakresie stosunków prawnych regulowanych poza dziedziną prawa UE. Pierwszeństwo obowiązywania należałoby
pojmować w ten sposób, że norma prawa UE zastępuje
normę prawa krajowego, ale normy tej nie deroguje, nie
pozbawia bytu prawnego. W tym ujęciu na plan pierwszy wysuwa się reguła pierwszeństwa stosowania (direct
applicability). Formalne obowiązywanie normy prawa
UE stanowi uzasadnienie do jej stosowania w charakterze podstawy decyzji sądu krajowego i jej skuteczności
w sferze praw i obowiązków. Podstawą bezpośredniego
stosowania prawa UE w poprawnym ujęciu teoretycznym – należy wiązać z tym, że prawo UE w określonej
sferze stosunków prawnych „bezpośrednio” obowiązuje. „Obowiązywanie” nadaje moc prawa i stanowi
punkt wyjścia dla stosowania prawa. Zasada „effet utile”
w jej zasadniczym aspekcie stosowania prawa odnosi
się, praktycznie rzecz biorąc, do tych źródeł prawa Unii
Europejskiej, które mają zastosowanie jako podstawa
merytorycznych decyzji sądów krajowych. Natomiast
pośrednie znaczenie mogą mieć także inne „źródła”, które nie mogą same przez się stanowić samodzielnej podstawy decyzji sądu krajowego. Rozważając zasadę „effet
utile” w płaszczyźnie stosowania prawa UE, należy zwrócić uwagę na przyjętą klasyfikację norm prawnych UE
na „hard law” obejmującej Traktaty i rozporządzenia i
„soft law” – prawo miękkie. Prawo miękkie odmiennie
niż „hard law” powinno być ze względu na mały stopień
lub brak elementu normatywności tylko uwzględniane w
postępowaniu sądowym.
Sąd powinien odmówić z własnej inicjatywy (refusing
of its own motion to apply any conflicting provision
of national legislation) zastosowania normy krajowej.
W kontekście „effet utile” niewłaściwe jest twierdzenie
o pośrednim także stosowaniu prawa Unii Europejskiej12.
Następnym pojęciem prawnym związanym z zasadą „effet utile” jest reguła bezpośredniego skutku (bezpośredniej skuteczności normy prawa UE)13. Jak podkreśla to
S. Biernat14, „Doktryna bezpośredniego skutku została
wyrażona po raz pierwszy przez Trybunał w głośnym
orzeczeniu w sprawie Van Gend an Los v. Nederlandse
Administratie der Belastingen. Traktat stworzył nowy
porządek prawny, którego podmiotami są nie tylko
państwa członkowskie, ale także ich obywatele. Wynika
z tego, że normy prawa wspólnotowego są w stanie
wprost określać sytuację prawną jednostek: nakładać na
nie obowiązki i przyznawać im prawa. Trybunał określił
wymagania , jakie powinny być spełnione, aby normom
zawartym w przepisach Traktatu przyznać przymiot bezpośredniej skuteczności: niezbędne jest, aby dany przepis był precyzyjny”.
Według orzeczenia w sprawie Fratelli Costanzo (sprawa
103/88, ETS 1989, s. 1839), jeżeli norma prawa wspólnotowego wywołuje skutek bezpośredni, wszystkie podmioty wykonujące administrację, łącznie z gminami
i innymi władzami regionalnymi lub lokalnymi, są zobowiązane do jej stosowania. Bezpośredni skutek zakłada
istnienie bezpośredniego stosowania prawa. Dodatkowo
konkretna norma musi być pod względem zawartości
odpowiednio ukształtowana, by przyznać jednostce prawa lub nałożyć na nią obowiązki. Warunki bezpośredniej skuteczności norm są następujące:
•
•
•
norma winna być sformułowana wystarczająco jasno, kompletnie i precyzyjnie,
nakładać na państwo członkowskie bądź osoby fizyczne czy prawne obowiązek działania lub zaniechania działania, stąd musi też
nadawać się do stosowania przez organy i sądy krajowe, bez wprowadzania dodatkowych środków”.
System prawny UE jest bardzo złożony. W traktacie
o Unii Europejskiej stwierdza się, że „Unia Europejska”
opiera się na Europejskich Wspólnotach (on the
European Communities).
12
Zob. S. Biernat, Przystąpienie Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej: wyzwania dla organów stosujących prawo (w) Prawo
polskie a prawo Unii Europejskiej, redakcja naukowa: E. Piontek,
Warszawa 2003, s. 104.
13 Zob. M. Szpunar, Bezpośredni skutek prawa wspólnotowego –
jego istota oraz próba uporządkowania terminologii, Europejski
Przegląd Sądowy 2005, Nr 4.
14 S. Biernat, Zasada efektywności prawa wspólnotowego w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (w) Studia z
prawa Unii Europejskiej w piątą rocznicę utworzenia Katedry Prawa Europejskiego Uniwersytetu Jagiellońskiego pod redakcją S.
Biernata, Kraków 2000, s. 33.
System prawny Unii Europejskiej pod wieloma względami różni się od systemów prawnych kontynentalnych
i systemu Common Law. System prawny UE obejmuje
bardzo różnorodne przepisy prawne, spośród których
wiele nie ma charakteru norm prawnych, które ze swej
istoty nie mogą stanowić materialnej podstawy decyzji krajowych sądów państw członkowskich UE. Z tego
względu tworzone są różne klasyfikacje „materiałów
prawnych” UE.
Porządek prawny UE, co determinuje charakter prawa
UE, jest ponadnarodowy (supranational). Według orzeczenia w sprawie 26/62 N.V Algemene Administratie der
Belastingen (1963) Europejska Wspólnota Gospodarcza
stanowi nowy porządek międzynarodowoprawny, na
rzecz którego państwa zredukowały, jakkolwiek w ograniczonym zakresie, swe prawa suwerenne; porządek
prawny, którego podmiotami są nie tylko państwa członkowskie, ale także jednostki. Niezależnie od ustawodawstwa państw członkowskich prawo Wspólnoty powinno
przyznawać prawa jednostkom, podobnie jak nakłada
na nie obowiązki. Prawa takie powstają nie tylko wtedy,
gdy wynika to wyraźnie z Traktatu EWG, lecz także na
podstawie jednoznacznych zobowiązań, które Traktat
nakłada tak na jednostki, jak i na państwa członkowskie
i organy Wspólnoty.
Sposoby podejścia do źródeł prawa są bardzo zróżnicowane. Na plan pierwszy wysuwa się kwestia legalnej
mocy wiążącej (legally binding force). Można spotkać
także szersze pojęcie źródeł praw w tym znaczeniu, że
chodzi o wszystkie „instruments and stadards”, które
stanowią o tym, w jaki sposób działać i zachowywać się
w sferze administracji oraz w jaki sposób mają być rozstrzygane konflikty. Według innego stanowiska źródła
prawa pojmuje się „autorities”, które mogą być powoływane w sądzie, mogą to być reguły, normy i zasady, które
są powoływane w sądzie jako „standards for review”.
Źródła prawa najczęściej dzieli się na „primary” (pierwotne), „secondary” (wtórne) oraz „tertialy” (trzeciorzędne). Kryterium tej klasyfikacji opiera się na ich mocy
wiążącej i pozycji w hierarchii norm. Najpowszechniej
stosowana klasyfikacja (typologia) form i instrumentów tworzenia prawa obejmuje: Traktaty, rozporządzenia (regulations), dyrektywy (directives), decyzje
(decisions), zalecenia (recomendations) i opinie oraz
inne formy i metody rozwoju (kształtowania) polityki
UE. Osobną grupę źródeł stanowią umowy międzynarodowe oraz porozumienia zawarte między państwami
członkowskimi15. Dodatkowo źródła prawa UE można
15 J. Ruszkowski, E. Górnicz, M. Żurek, Leksykon integracji europejskiej, Warszawa 1998, s. 167.
37
•
klasyfikować w zależności od ich mocy prawnej. Na tej
podstawie można wyodrębnić przepisy – normy prawne
UE, które nadają się do stosowania przez sądy krajowe
jako podstawa decyzji sądowej oraz przepisy nienadające się do stosowania przez sądy krajowe jako podstawa
prawna decyzji sądu krajowego, jako tzw. prawo miękkie
(soft law) z tym zastrzeżeniem, że niektóre z nich mogą
być „pomocniczo brane pod uwagę” przy rozstrzyganiu
sprawy sądowej. Tak więc prawo UE można dzielić na
tzw. prawo twarde (hard law) i prawo miękkie (soft law).
Oba te rodzaje prawa różnią się pod względem mocy,
skuteczności (effet utile) ze względu na występowania
elementu, pierwiastka „normatywności” lub jego brak.
Ze względu na formę pod względem formalnym źródła
prawa Unii Europejskiej dzieli się na prawo pisane (lex
scripta) i prawo niepisane. Do prawa pisanego zalicza
się prawo pierwotne, obejmujące traktaty konstytucyjne i prawo pochodne tworzone przez Radę, Komisję
i Parlament. Prawo niepisane (unwritten law) obejmuje zasady ogólne, wspólne dla systemów prawnych
(porządków) państw członkowskich (principles which
are common to the Member States). Na system źródeł
prawnych Unii Europejskiej (corpus iuris) składają się
przepisy – normy, które mają bezpośrednie zastosowanie wyłącznie przed własnymi organami wymiaru sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz normy prawne objęte legislacją UE, które są stosowane przez sądy krajowe
państw członkowskich. W piśmiennictwie wyodrębnia
się prawo materialne Unii Europejskiej (substantive law)
i prawo o charakterze instrumentalnym (procedure and
remedies)16. Prawo UE dzieli się na dziedzinę prawa materialnego (substantive law) i prawa procesowego (procedural law).
Kardynalne znaczenie w Unii Europejskiej miały i mają
traktaty. Zaliczane są one do prawa pierwotnego. Pod
pojęciem pierwotnego prawa wspólnotowego rozumie
się traktaty konstytuujące Wspólnoty. Należą do nich:
•
•
•
•
wsm.warszawa.pl
Traktat o Unii Europejskiej;
Traktat ustanawiający Wspólnotę Europejską;
Traktat o funkcjonowaniu Unii Europejskiej.
Po odrzuceniu Projektu Traktatu Konstytucyjnego (zob.
J. Barcz, Przewodnik po Traktacie Konstytucyjnym,
Warszawa 2005) obowiązuje Traktat z Lizbony (zob.
J. Barcz, Przewodnik po Traktacie z Lizbony. Traktaty stanowiące Unię Europejską. Stan obecny oraz teksty skonsolidowane w brzmieniu Traktatu z Lizbony, Warszawa 2008).
Traktat z Lizbony (The Lisbon Treaty) obejmuje
Postanowienia ogólne, Prawa podstawowe, wolność,
bezpieczeństwo, wymiar sprawiedliwości, instytucje,
sprawy zagraniczne, sprawy finansowe, gospodarcze,
społeczne i oraz sprawy wewnętrzne17.
Traktaty mają charakter prawa konstytucyjnego.
Kwalifikowane są jako lex suprema. Ich postanowienia
mają przeważnie treść normatywną. Według orzeczenia
w sprawie 6/64 Flamino Costa v. ENEL (1964, s. 585)
w odróżnieniu od zwykłych umów międzynarodowych
Traktat EWG stworzył własny porządek prawny, który po wejściu w życie Traktatu został włączony do porządków prawnych państw członkowskich i musi być
stosowany przez ich sądy. Poprzez utworzenie na czas
nieograniczony Wspólnoty posiadającej własne organy,
wyposażonej w osobowość prawną, w zdolność prawną
i zdolność do reprezentacji w sferze międzynarodowej,
a w szczególności w prawa suwerenne wywodzące się
z ograniczenia kompetencji państw członkowskich lub
z przekazania przez państwa członkowskie swych uprawnień Wspólnocie, państwa członkowskie ograniczyły
swoje prawa suwerenne i przez to utworzyły korpus prawa, które jest wiążące dla ich obywateli i dla nich samych.
traktaty założycielskie TWWS (paryż 1951), TEWG
i TEuroatom (Rzym 1957);
przyjęte przez państwa członkowskie protokoły
i oświadczenia załączone do traktatów założycielskich;
dalsze zmiany traktatów założycielskich, szczególnie
przez TFuz. (1965), różne traktaty o przystąpieniu
JAE (1986), Traktat z Maastricht (1993) i Traktat
Amsterdamski (1999);
TUE (1993) oraz przyjęte przez państwa członkowskie protokoły i oświadczenia do TUE;
Włączenie postanowień prawa UE w systemy prawne poszczególnych państw członkowskich oraz litera
i duch Traktatu powodują, że państwa te nie mogą jednostronnie podejmować środków skierowanych przeciwko przyjętemu przez nie porządkowi prawnemu. Ze
względu na specyficzny charakter prawa stanowionego
przez Traktat i wypływające z niego źródła, żadne normy
prawa wewnętrznego nie mogą mieć przed nim pierwszeństwa, aby nie pozbawiać go jego charakteru prawa
wspólnotowego i nie podważać podstaw prawnych samej Wspólnoty. Poprzez sam fakt, że państwa członkowskie zgodnie z postanowieniami Traktatu zastrzegły
regulację pewnych praw i obowiązków dotąd poddanych
kompetencji prawa wewnętrznego dla porządku prawnego Wspólnot, stworzyły one ostatecznie ograniczenie
16 Por. opracowanie C. Barnard, The substantive law of the EU. The
Four Freedoms, Oxford Uniwersity Press 2004.
17 J.-C. Piris, The Lisbon Treaty. A Legal and Political Analysis, with
a Foreword by Angela Nerkel, Cambridge Uniwersity Press 2010).
•
•
•
•
38
ISSN 2081-8025
swych praw suwerennych, które nie może być cofnięte
przez późniejsze jednostronne środki sprzeczne z pojęciem Wspólnoty.
Prawo wynikające z Traktatu będącego niezależnym źródłem prawa, nie może być z samej swej natury uchylone
przez prawo wewnętrzne, niezależnie od jego rangi, bez
podważania jego charakteru jako prawa wspólnotowego i bez podawania w wątpliwość podstaw prawnych
Wspólnoty.
Traktaty stanowią tzw. traité-cadre. Są one podstawą do
tworzenia tzw. „body od secondary law, dziedziny law-making legislation”18.R. Dehousse19 określa Traktaty
jako „a framework treaty”.
Unia Europejska może zawierać traktaty międzynarodowe z organizacjami międzynarodowymi i państwami
trzecimi (spoza Unii Europejskiej). Traktaty międzynarodowe stanowią źródło prawa Unii Europejskiej.
Traktaty te wiążą państwa członkowskie.
Umowy międzynarodowe zawarte przez UE (wspólnotę) zgodnie z określonymi tam warunkami są wiążące dla instytucji Wspólnoty i państw członkowskich.
Postanowienia takich umów tworzą do dnia wejścia w życie integralną część wspólnotowego porządku prawnego.
Normy wynikające z umów obowiązujących Wspólnotę
mają pozycję hierarchicznie wyższą niż akty podejmowane przez instytucje Wspólnot. Trybunał Sprawiedliwości
zawsze bada ewentualną sprzeczność działań instytucji Wspólnot z normami prawa międzynarodowego.
Ponieważ umowy zawarte przez Wspólnotę obowiązują
również państwa członkowskie, ich przepisy mają także
priorytet przez normami wewnętrznymi. Według opinii
Trybunału ich postanowienia, ze względu na swój wspólnotowy charakter, nie mogą mieć zróżnicowanej mocy
w sferze prawa wspólnotowego, niezależnie od faktu, czy
są wprowadzane w życie przez Wspólnotę, czy państwa
członkowskie oraz niezależnie od tego, jakie miejsce zostanie im przyznane w wewnętrznym systemie prawnym
każdego z państw członkowskich20.
Według orzeczenia ETS z dnia 16.06.1998 r. w sprawie 162/96, A. Racke v. Hauptzollamt „Wspólnota
18
Zob. L. Senden, Soft Law in European Community Law, Oxfors and
Portland Oregon 2004, s. 39.
19 R. Dehousse, The European Court of Justice, Published in the United States of America 1998, s. 72.
20 K. Lenaerts, P. Van Nuffel, Podstawy prawa europejskiego, Warszawa 1998, s. 319; zob. także C. Mik, Zasada przestrzegania prawa
międzynarodowego przez Wspólnotę Europejską w orzecznictwie
Trybunału Sprawiedliwości i Sądu Pierwszej Instancji (w) Wymiar
sprawiedliwości w Unii Europejskiej. Praca zbiorowa pod redakcją
C. Mika, Toruń 2001, s. 251 i nast.
Europejska musi przestrzegać prawa międzynarodowego
przy wykonywaniu jej uprawnień. Dlatego jest zmuszona stosować się do norm zwyczajowego prawa międzynarodowego przy przyjmowaniu rozporządzenia zawieszającego koncesje handlowe nadane na mocy umowy,
którą zawarła z państwami nieczłonkowskimi. Wynika
stąd, że normy zwyczajowego prawa międzynarodowego, dotyczące wygaśnięcia i zawieszenia stosunków traktatowych, z uwagi na zasadniczą zmianę okoliczności
wiążą organy Wspólnoty i tworzą część porządku prawnego Wspólnoty”.
Jednostki mają prawo powoływać się na postanowienia
zawartych przez Wspólnotę układów tylko wtedy, gdy
wywierają one skutek bezpośredni w prawie wewnętrznym. Niezbędne jest, aby – na podstawie treści tych postanowień oraz zamierzonego celu i rodzaju układu – decyzje były jasne, a ich realizacja nie wymagała dodatkowych działań. W ten sposób postanowienie umowy zawartej przez Wspólnotę wywiera skutek bezpośredni21.
Postanowieniem umów międzynarodowych przysługuje
cecha „direct effect”, jeżeli mają one treść „suffficienty
precise”22.
Z punktu widzenia praktyki sądów krajowych państw
członkowskich ważne znaczenie mają rozporządzenia
(regulations)23. Ich funkcje można porównać z ustawami
w systemach romańskich i germańskich. Rozporządzenia
opierają się na umocowaniach (delegacjach) wynikających z prawa Traktatów. Kwalifikowane są jako tzw.
prawa wtórne (secondary law). Charakteryzuje je nadrzędność (supremacy, primacy, precedence) i wszystkie elementy „effet utile”. Postanowienia rozporządzeń
mają charakter norm w ścisłym tego słowa znaczeniu.
Można je zaliczyć do tzw. prawa twardego (hard law).
Rozporządzenia mają charakter regulacji „of general application”. Transformacja rozporządzeń przez państwa
członkowskie do swoich systemów prawnych jest niedopuszczalna. Zakaz w tej mierze zawiera orzeczenie ETS
w sprawie 34/73, Variola (1973, s. 981)24. W tym kontekście wymienia się również rozporządzenia wykonawcze25.
Postanowienia, normy prawne rozporządzeń pociągają
za sobą ten skutek, że tej samej treści przepis prawny kra21
22
K. Lenaerts, P. Van Nuffel, op. cit., s. 319.
P. Craig, G. de Burca, EU Law, Text, Cases and Materials, Oxford University Press 2003, s. 193 i nast.
23 Zob. P. Craig, G. de Burca, EU Law, , Cases and Materials, Oxford
University Press 2003, s. 112; D. Chalmers i inni, European Union
Law, Cambridge University Press 2006, s. 132; S. Weatherill, Cases and Materials on EU Law, Oxford University Press 2003, s. 42;
N. Foster on EU Law, Oxford University Press 2006, s. 89.
24 F. Emmert, M. Mazowiecki, Prawo europejskie, Warszawa – Wrocław 1999, s. 104.
25 Zob. K. Lenaerts, P. Van Nuffel, Podstawy Prawa Europejskiego,
Warszawa 1995, s. 330.
39
•
jowy nie ma zastosowania (set aside), nie podlega on jednak derogacji. Postanowienia rozporządzeń obowiązują
państwa członkowskie UE i odnoszą się bezpośrednio do
osób fizycznych i prawnych. Rozporządzenia obejmują
zarówno stronę materialnoprawną (substantive law), jak
i proceduralną. Rozporządzenia o charakterze materialnoprawnym mogą stanowić podstawę prawną decyzji
sądów krajowych jako sądów UE.
Dyrektywy (directives) zaliczane są do kategorii prawa
wtórnego (secondary law)26. Dyrektywy są charakterystyczne tylko dla prawa UE. Dyrektywy mają postać
przepisów prawnych. Wynikiem dyrektywy najczęściej
w poszczególnych państwach członkowskich będą przyjęte rozwiązania prawne podobne pod względem merytorycznym do siebie. Dyrektywy można określić jako
pośrednie prawo UE albo jako „two-stage legislation”.
Najpierw są to przepisy prawne UE, następnie w wyniku implementacji stają się normą należącą do krajowego
systemu prawnego, ale pod auspicjum dyrektywy27.
Dyrektywa to łagodniejsza forma ingerencji w krajowe
struktury prawne i gospodarcze, pozwalająca państwom
członkowskim na realizację przepisów wspólnotowych
przy jednoczesnym uwzględnieniu własnej, specyficznej
sytuacji. Realizując dyrektywy, państwa członkowskie
Unii muszą wprowadzić nowe prawo krajowe albo uchylić istniejące przepisy ustawowe czy też administracyjne
tak, aby były zgodne z zadaniami nakreślonymi w tych
aktach prawnych28. Dyrektywa nie jest tylko wskazaniem, stanowi ona wiążące wskazania dla państwa członkowskich „to adapt their national law in such a way as
to establish the result prescribed in the directive”29. Jak
wywodzą K. Lenaerts i P. Van Nuffel30, dyrektywa jest
wiążąca odnośnie do zamierzonego skutku, w odniesieniu do każdego państwa członkowskiego, do którego
jest skierowana, zostawiając jednak władzom krajowym
wybór formy i metod. Przez pozostawienie władzom
26 J. Tilloston, European Community Law. Text Cases and Materials,
Cavendish Publishing Limited 1996, s. 159, w kwestii „Can They
Create Rights for Individuals?”; P. Craig, G. de Burca, EU Law, Text,
Cases and Materials, Oxford University Press 2003, s. 114; S. Weatherill, Cases and Materials on EU Law, Oxford and Portland
Oregon 2004, s. 48; N. Foster, FOster on EU Law, Oxford University Press 2006, s. 20; C. Mik (red.), Implementacja prawa Integracji
Europejskiej w krajowych porządkach prawnych, Toruń 1998, s. 21
i nast., s. 55 i nast.; D. Kornobis-Romanowska (red.), Stosowanie
prawa wspólnotowego w prawie wewnętrznym z uwzględnieniem prawa polskiego, Warszawa 2004, s. 69 i nast., w kwestii skutku bezpośredniego s. 70 i nast.; J. Maliszewska-Nienartowicz, Porządek prawny Unii Europejskiej z uwzględnieniem postanowień
Traktatu Konstytucyjnego, Toruń 2005, s. 139 i nast.
27 L. Senden, op. cit., s. 51.
28 J. Ruszkowski, E. Górnicz, M. Żurek, Leksykon integracji europejskiej, Warszawa 1998, s. 18.
29 L. Senden, op. cit., s. 49 i nast.
30 K. Lenaerts, P. Van Nuffel, op. cit., s. 31.
40
ISSN 2081-8025
•
wsm.warszawa.pl
krajowym wyboru formy i metod oraz jednie określenie
zamierzonego celu w wewnętrznym systemie prawnym
dyrektywa wyraża ideę subsydiarności. Dlatego jest ona
odpowiednim instrumentem do wprowadzenia aktu
Wspólnoty, którego realizacja wymaga zmian i uzupełnień w obowiązujących przepisach wewnętrznych systemów prawnych państw członkowskich. Inkorporacja dyrektywy przez prawo wewnętrzne niekoniecznie oznacza, że jej postanowienia muszą zostać ujęte formalnie
i dosłownie w określony akt prawny, gdyż czasem, w zależności od treści dyrektywy i ogólnego kontekstu prawnego, jest to zbędne. Dyrektywa w przeciwieństwie do
rozporządzenia (regulation) nie ma bezpośredniej skuteczności. Znaczenie prawne dyrektyw ujmowane jest
w dwóch układach, a mianowicie w układzie wertykalnym (państwo – jednostka) i w układzie horyzontalnym
(jednostka – jednostka)31. Inkorporacja do krajowego
porządku prawa nie musi następować za pomocą tych
samych wyrazów. Należy zaznaczyć, że niekiedy zamiast
„implementacja” autorzy używają określenia „inkorporacja”. Stosownie do orzeczenia ETS z 10.04.1984 r., Von
Colson i Kamann w sprawie 14/83, ETS 1984, s. 1891,
państwa członkowskie są zobowiązane podjąć wszelkie
środki, które są dostatecznie skuteczne dla osiągnięcia
celu i zapewniają, że osoby zainteresowane mogą się na
te środki faktycznie powoływać przed sądami krajowymi. Obywatele mogą bezpośrednio powoływać się na
poszczególne postanowienia dyrektywy wobec swoich
państw, ich organów i sądów, jeżel państwo członkowskie nie transponowało dyrektywy w terminie, bądź
w sytuacji, gdy transpozycja była niedostateczna. Według
orzeczenia ETS z 19.11.1991 r., Francowich, sprawy C-6
i 9/90 (ETS 1991, s. 5357), jeżeli ktoś poniósł szkodę,
ponieważ państwo członkowskie zaniechało transpozycji jasnego i jednoznacznego postanowienia dyrektywy,
przyznającej jednostce prawa, ale samo nie wywołujące
skutku bezpośredniego, to państwo członkowskie ponosi odpowiedzialność odszkodowawczą wobec jednostki.
Z istoty prawa wspólnotowego wynika obowiązek państwa członkowskiego do takiego ukształtowania roszczenia odszkodowawczego uzasadnionego w określonych
przypadkach z punktu widzenia prawa wspólnotowego,
aby wynikające z norm wspólnotowych prawa dla jednostki zostały w pełni zagwarantowane. Jeśli odpowiedzialność państwa członkowskiego, polegająca na naprawieniu szkody wyrządzonej jednostkom przez naruszenie prawa wspólnotowego, które może mu być przypisa31 W kwestii bezpośredniej skuteczności w układzie wertykalnym
i horyzontalnym, zob. F. Emmert, M. Morawiecki, op. cit., s. 132
i nast., J. Galster, C. Mik, Podstawy Europejskiego Prawa Wspólnotowego. Zarys wykładu, Toruń 1996, s. 14 i nast. W kwestii „horizontal” limitation on the direct effect of directives – zob. P. Craig,
G. de Burca, op. cit., s. 208.
ne, jest narzucona przez prawo wspólnotowe, warunki
dochodzenia odszkodowania zależą od charakteru naruszenia prawa wspólnotowego, które leży u podstawy
wyrządzonej szkody.
W konsekwencji można stwierdzić, co następuje:
1. W zasadzie przepisy dyrektywy nie mogą stanowić
samoistnej podstawy prawnej decyzji sądu krajowego państwa członkowskiego,
2. Podstawę prawną decyzji sądowej sądu państwa
członkowskiego mogą stanowić normy prawne
stworzone w wyniku implementacji (inkorporacji)
dyrektywy,
3. W wypadku braku implementacji (inkorporacji)
w ogóle lub w określonym w dyrektywie terminie,
przepisy dyrektywy mogą stanowić podstawę prawną decyzji sądu krajowego, w układzie wertykalnym,
4. Niedokonanie przez państwo członkowskie implementacji (inkorporacji) może stanowić podstawę
prawną roszczeń jednostki o odszkodowanie w postępowaniu przez sądem krajowym lub stosownie
do okoliczności przed sądami UE,
5. Postanowienia samej dyrektywy nie mogą stanowić podstawy prawnej do decyzji sądu krajowego w
układzie horyzontalnym (jednostka – jednostka).
Zdaniem L. Senden32, zalecenia stanowią „only a declaration of principle”, nie mając mocy wiążącej, mogą jednak wywierać skutki prawne, pośrednie skutki. Nie mają
one „direct effect”. Mogą być brane pod uwagę w procesie. Zdaniem N. Fostera33, zalecenia nie mają żadnej
mocy wiążącej (do not have any binding force), jednakże jak to ustalił ETS w sprawie Case 322/88 Grimaldi,
sądy krajowe powinny brać pod uwagę zalecenia przy
interpretacji krajowego prawa opartego na prawie UE.
Zalecenia często stanowią „a gloss on a Regulation or
Directive or extend its scope of application”. Jak wyjaśnia to S. Biernat34, zalecenia to akty niewiążące prawnie dla adresatów. Adresatami mogą być inne organy,
wspólnotowe państwa członkowskie lub inne podmioty
prawa. Omawiane akty wyrażają stanowisko danego organu wspólnotowego w pewnej dziedzinie lub konkretnej sprawie. Zalecenia często stosowane w praktyce. ETS
stwierdził, że zalecenia powinny być uwzględniane przez
organy państw członkowskich przy wykładni prawa krajowego. Zalecenia nie są pozbawione znaczenia w procesie sądowym.
32
33
34
L. Senden, op. cit., s. 160 i przytoczone poglądy innych autorów.
N. Foster, Foster on EU Law, op. cit., s. 92.
S. Biernat, Źródła prawa Unii Europejskiej (w) J. Barcz (red.), Prawo
Unii Europejskiej. Zagadnienia systemowe, Warszawa 2002, s. 188.
N. Foster35 uważa, że tzw. prawo miękkie stanowi głównie „guidelines and rules of conduct”. Nie ma ono mocy
wiążącej i „is not enforceable in a court”. Z reguły postanowienia, akty prawa miękkiego pociągają za sobą
skutki faktyczne „De Facto Effect”, a nie prawne36.
Postanowienie prawa miękkiego może być traktowane
jako „a standard for interpretation”, który powinien „to
be obligued”37. Akty prawa miękkiego uważa się za „un
droit au statut incertan”.
Do prawa miękkiego (soft law) należy zaliczyć w szczególności: Zalecenia (Recomendations), Informacje
interpretacyjne
(Interpretative
communications),
Zielone księgi (Green Papers), Białe księgi (White
papers), Komunikaty informacyjne (Informative
Communications), Przewodniki decyzyjne (Decisional
guidelines), Kodeksy (Codes), Opinie (Opinions),
Uchwały Rady (Council Conclusions), Oświadczenia
Rady w sprawie programu legislacyjnego (Council
Declarations on the legislative programme), Uchwały
(Resolutions). Niektóre postanowienia prawa miękkiego
mogą mieć znaczenie w postępowaniach sądowych.
Zasady ogólne prawa jako źródło prawa UE zaliczone
są do niepisanego prawa pierwotnego38. R. Lukes39 w ramach „materii równorzędnych z pierwotnym prawem
Wspólnot” przedstawia ogólne zasady prawa, które są
35 N. Foster, Foster on EU Law, Oxford University Press 2006, s. 105.
36 L. Senden, op. cit., s. 241.
37 L. Senden, op. cit., s. 365; autorka uważa, że prawo miękkie może
spełniać „the role of voluntary interpretation aid”.
38 P. Craig, G. de Burca, EU Law. Text, Cases and Materials, Oxford University Press 2003, s. 317 i nast., w kwestii do the General Principles
of Community Law Bind the Members States?, s. 337; S. Weatherill,
Cases and Materials on EU Law, Oxford University Press 2003, s. 71,
w kwestii Technique, s. 78; J. Yilloston, European Community Law:
Text, Cases and Materials, Cavendish Publishing Limited 1996,
s. 2004 i nast., L. Senden, Soft Law in European Community Law,
Oxford and Portland Oregon 2004, s. 39 i nast.; K. Lenaerts, P. Van
Nuffel, Podstawy prawa europejskiego, Warszawa 1998, w kwestii ogólne zasady prawa wspólnot, s. 310 i nast.; A. Wróbel (red.),
Stosowanie prawa Unii Europejskiej przez sądy, Kraków 2005,
w kwestii zasad ogólnych (podstawowych) Unii Europejskiej, s. 81
i nast.; J. Barcz (red.), Prawo Unii Europejskiej. Zagadnienia systemowe, Warszawa 2002; S. Biernat, W kwestii zasad ogólnych prawa UE, s. 181 i nast.; S. M. Anin, J. Justyński, Instytucje i porządek
prawny Unii Europejskiej na tle tekstów prawnych oraz orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, Toruń 1999, s. 91
i nast.; M. Drobysz, Zasady ogólne prawa wspólnotowego związane
z funkcjonowaniem jednolitego rynku (w) C. Mik (red.), Europeizacja prawa krajowego. Wpływ integracji europejskiej na klasyczne
dziedziny prawa krajowego, Toruń 2000, s. 361 i nast., J. Maliszewska-Nienartowicz, Porządek prawny Unii Europejskiej z uwzględnieniem postanowień Traktatu Konstytucyjnego, Toruń 2005,
w kwestii zasad ogólnych europejskiego prawa wspólnotowego, s. 129 i nast.; A. Kalisz-Prakopik, L. Leszczyński, Zasady prawa
w stosowaniu prawa wspólnotowego, EPS 2005, s. 23 i nast.
39 R. Linkes, Materie prawne równorzędne z pierwotnym prawem
wspólnot (w) M. A. Dauses, Prawo gospodarcze Unii Europejskiej,
Warszawa 1999, s. 142, redaktor wydania polskiego R. Skubisz.
41
•
wspólne porządkom prawnym państw członkowskich.
Zasady ogólne mają rangę norm prawnych równorzędnych z prawem pierwotnym. Są one raczej zawarte
w krajowych porządkach prawnych.
ISSN 2081-8025
•
Stanowią one nagie tworzenie prawa. Są one tworzone
w drodze orzecznictwa ETS w wyniku przeprowadzonej
analizy systemowej porządków krajowych lub dokonania
określonego zapożyczenia z prawa międzynarodowego40.
Niezbędne reguły prawa wspólnotowego wyprowadza się
przede wszystkim z wartościującego porównania konstytucji i ustawodawstw państw członkowskich oraz z zawartych przez nie umów międzynarodowych, ze szczególnym
uwzględnieniem Europejskiej Konwencji Praw Człowieka.
W piśmiennictwie dokonywane są różnego rodzaju
klasyfikacje ogólnych zasad prawa UE. Oto niektóre
z nich: C. Mik41 wyodrębnia zasady strukturalne europejskiego prawa wspólnotowego i wymienia je w następującej kolejności: Zasada solidarności, Zasada ściślejszej współpracy, Zasada pierwszeństwa prawa wspólnotowego przed prawem krajowym państw członkowskich,
Zasada skutku bezpośredniego niektórych norm prawa
wspólnotowego w prawie krajowym państw członkowskich. J. Tillotson42 uważa, że należy rozróżniać: zasady
wywodzące się z istniejącego systemu demokratycznego:
poszanowanie praw podstawowych i wolności, zasadą
równości lub niedyskryminacji; zasady dobrej i właściwej administracji, włącznie z równoważeniem interesów,
proporcjonalnością i ochroną uzasadnionych oczekiwań; ogólne zasady dotyczące pewności prawa: prawo
nie powinno mieć mocy wstecznej, prawa nabyte powinny być chronione.
Zdaniem M. Ahlta43 pojęcie zasady „państwa prawnego” obejmuje następujące zasady: Oprócz właściwych
praw zasadniczych Trybunał z tradycji konstytucyjnych
państw członkowskich wyprowadził zasady państwa
prawnego. Są one składnikiem ogólnych zasad prawnych
wiążących organy Wspólnoty w procesie stanowienia
prawa europejskiego. W szczególności obowiązują następujące zasady państwa prawnego:
40
M. Drobysz, Stosowanie prawa przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości – studium zasady ogólnej (w) C. Mik (red.), Wymiar sprawiedliwości w Unii Europejskiej, Toruń, s. 72.
41 C. Mik, Europejskie prawo wspólnotowe. Zagadnienia teorii i praktyki, t. I, s. 527 i nast.
42 J. Tillotson, op. cit., s. 207. In his discussion of general principles,
Martens de Wilmars draws a distinction between: 1 Prociples borrowed from the foundations of the democratic system: respectfor
fundamental rights andfreedoms and the pronciple of equality or
non-discrimination. 2 Pronciples of sound and proper administration, including the balanang of interests, proportionality and the
protection of legitimate expectations.
43 M. Ahlt, Prawo europejskie, Warszawa 1995, s. 58.
42
•
•
•
wsm.warszawa.pl
zasada proporcjonalności; w prawie wspólnotowym
przypada jej nadrzędne znaczenie: wykorzystany
środek musi być odpowiedni, konieczny i stosowny
do osiągnięcia wyznaczonego celu. Organowi prawodawczemu, badającemu, czy środek rzeczywiście jest odpowiedni, przysługuje daleko posunięta
swoboda. Trybunał Sprawiedliwości systematycznie
akcentuje „niezbędność, którą rozumie jako minimalną konieczną ingerencję. Natomiast kwestia stosowności ma znikome znikome znaczenie;
bezpieczeństwo prawne i ochrona zaufania; zasada
bezpieczeństwa z reguły zabrania ustalania momentu wejścia w życie aktu prawnego w okresie przed
jego opublikowaniem. Jest to dopuszczalne wyjątkowo, tylko jeśli wymaga tego wyznaczony cel i nie
narusza się uzasadnionego zaufania podmiotów dotkniętych taką regulacją. Trybunał rozróżnia rzeczywiste i pozorne działanie wstecz;
zasada określoności; jest uznana za wymóg bezpieczeństwa prawnego. Regulacje prawne powinny być
jasne i wyraźne, aby podmiot prywatny mógł rozpoznać swe prawa i obowiązki. Poza tym zasady państwa prawnego mają znaczenie zwłaszcza przy wykonywaniu prawa wspólnotowego (europejskiego).
W opracowaniu S. M. Amina i J. Justyńskiego44 ogólne zasady prawa Unii Europejskiej to: 1. Wolność,
2. Demokracja, 3. Praworządność, 4. Poszanowanie praw
człowieka, 5. Niezawodność prawa, 6. Zasada proporcjonalności, 7. Zasada subsydiarności, 8. Zasada równości
wobec prawa i zakaz dyskryminacji, 9. Zasada prawa
do rozpraw „lub do wysłuchania”, 10. Zasada stosowania bezpośredniego i skutku bezpośredniego, 11. Zasada
pierwszeństwa (supremacji) prawa wspólnotowego nad
prawem krajowym.
Według Z. Knypla45 do źródeł prawa europejskiego zalicza się również zasady ogólne tego prawa, które dzieli się
zazwyczaj na trzy grupy:
Do pierwszej grupy należą zasady strukturalne prawa europejskiego, np. zasady skutku bezpośredniego
i pierwszeństwa prawa Wspólnot.
Do drugiej grupy zalicza się zasady związane z samą istotą społeczeństwa demokratycznego, a więc podstawowe
prawa człowieka, np. zasadę niedyskryminacji, prawo
własności, zasadę swobodnego wykonywania działalności zawodowej.
44 S. M. Amin, J. Justyński, Instytucje i porządek prawny Unii Europejskiej na tle tekstów prawnych oraz orzecznictwa Europejskiego
Trybunału Sprawiedliwości, Toruń 1999, s. 91 i nast.
45 Z. Knypl, Wprowadzenie do prawa europejskiego, Warszawa 1997, s. 60.
Do trzeciej grupy należą zasady związane z istotą gospodarki wolnorynkowej, np. zasada dobrej wiary, bezpieczeństwa prawnego, proporcjonalności lub słuszności,
swobody działalności gospodarczej, niesłusznego wzbogacenia, wolności handlu i konkurencji. Zasady te mają
istotne znaczenie. Zasady strukturalne wzmacniają jego
skuteczność. Zasady wymienione w trzeciej grupie sprzyjają prawidłowemu wykonywaniu umów w gospodarce.
Według stałego orzecznictwa Trybunału, zarówno prawo
własności jak i swoboda wykonywania zawodu należą do
ogólnych zasad prawa Wspólnoty. Zasady te nie mogą
jednak mieć nieograniczonego obowiązywania.
Podstawowe zasady systemów prawodawczych państw
członkowskich zawarte w ich konstytucjach i ustawodawstwie służą zazwyczaj za najistotniejsze wskazówki dla określenia ogólnych zasad prawnych Unii
Europejskiej. Dla sformułowania ogólnych zasad prawnych UE znaczenie miały też umowy międzynarodowe
zawierane przez państwa członkowskie, w tym m.in.
Europejska konwencja o ochronie praw człowieka i podstawowych wolności.
Do tej pory Trybunał Sprawiedliwości sformułował
w ten sposób następujące ogólne zasady prawne Unii:
1. Ponoszenie częściowej odpowiedzialności przez
Unię za szkody wyrządzane przez jej instytucje bądź
pracowników;
2. Zgodność z prawem aktów administracyjnych;
3. Proporcjonalność podjętych działań do celu, który
ma być osiągnięty;
4. Bezpieczeństwo prawne;
5. Ochrona prawnie uzasadnionych oczekiwań (możliwość uchylenia podjętych uchwał);
6. Zakaz dyskryminacji i jednakowe traktowanie;
7. Prawo do obrony;
8. Przestrzeganie podstawowych praw człowieka.
Zasady ogólne, bez względu na ich treść, przedmiot nie
mają postaci (figury) normy prawnej jako określonej jednostki prawnej, ani nawet typowego przepisu prawnego.
Z tej racji nie mogą one stanowić samodzielnej, samoistnej podstawy materialnoprawnej merytorycznej decyzji
sądowej. Nie oznacza to jednak tego, żeby zasady ogólne
– stosownie do okoliczności – nie miały znaczenia.
Poza ogólnymi zasadami prawa, najwięcej kontrowersji wywołuje kwestia waloru prawnego orzeczeń
Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, tzw. case law.
Kwestia charakteru prawnego „case law” w piśmiennic-
twie jest ujmowana w różny sposób. W systemowych
opracowaniach poświęconych źródłom prawa w UE
z reguły nie wymienia się „case law” jako źródła prawa
UE. W żadnym przepisie prawa Unii Europejskiej nie
wymienia się orzeczeń ETS i SPJ jako źródła prawa.
W opracowaniu D. Chalmers46 reprezentowany jest pogląd, że doktryna „stare decisis” i „precedent” formalnie
nie istnieją w prawie UE.
L. Senden47 jest zdania, że „case law” ETS-u nie zawsze
jest uważane za odrębne źródło prawa. Z formalnego
punktu widzenia można stwierdzić, że rola ETS jest ograniczona do stosowania i interpretacji pisanego i niepisanego prawa i z tego względu orzeczenia jego nie mogą
stanowić źródła prawa. C. Mik48 zwraca uwagę na to,
że w podręcznikach autorów francuskich i niemieckich
podkreśla się wprawdzie rolę sądów wspólnotowych,
a zwłaszcza ETS w wykładni prawa wspólnotowego,
lecz precedens jako źródło prawa jest w nich nieobecny.
C. Mik49 podkreśla, że sądy wspólnotowe nigdy nie posługiwały się wyraźnie pojęciem precedensu i odwoływały się do rozstrzygniętych już spraw w zasadzie jako
do pewnej linii orzeczniczej.
Z orzeczeń samego ETS widać, jak on sam przywiązuje wielką wagę do swojej wykładni przy rozwiązywaniu
wielu kwestii prawnych. ETS nie stworzył expressis verbis
doktryny precedensu ze skutkami stare dicisis charakterystycznej dla Common law. Jeżeli nawet niektórzy prawnicy nawiązują przynajmniej werbalnie do stare dicisis,
nie biorą pod uwagę istoty precedensu w Common law.
Sędzia krajowy, który staje w obliczu orzeczenia ETS-u zawierającego wykładnię prawa UE, musi rozstrzygnąć kwestię, czy chodzi o podobny stan faktyczny i prawny rozpoznawanej sprawy. Jeżeli stwierdzi, że „non est simile”, nie
będzie opierał się na wykładni już dokonanej przez ETS
(SPJ). W takim wypadku łatwo jest o błąd w kwalifikacji
problemów występujących w rozstrzyganej sprawie.
Ważnym działem prawa UE jest the Substantive Law
(Prawo materialne) – cztery wolności: 1. swobodny
przepływ (movement) towarów, w tym własność intelektualna, 2. swobodny przepływ osób i usług, 3. swobodny
przepływ kapitału, 4. swoboda prowadzenia działalności
gospodarczej50.
46 D. Chalmers, Ch. Hadjiemmanuil, Cambridge University Press
2006, s. 295.
47 L. Senden, Soft Law in European Community Law, Oxford and Portland Oregon 2004, s. 58.
48 C. Mik, Europejskie prawo wspólnotowe. Zagadnienia teorii i praktyki, Tom I, Warszawa 2000, s. 519.
49 C. Mik, op. cit., s. 520.
50 Zob. C. Barnard, The substantive law of the EU. The four freedoms,
43
•
W dziedzinie prawa prywatnego w stosunkach między państwami członkowskimi UE doniosłe znaczenie mają normy
międzynarodowego prawa prywatnego (kolizyjnego):
Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady
(WE) Nr 593/2008 z dnia 17 czerwca 2008 r. w sprawie
prawa właściwego dla zobowiązań umownych (Rzym
I), Rozporządzenie (WE) Nr 864/2007 Parlamentu
Europejskiego i Rady z dnia 11 lipca 2007 r. dotyczące prawa właściwego dla zobowiązań pozaumownych
(„Rzym II”).
Ważne z punktu widzenia praktyki sądów krajowych
mają regulacje prawne dotyczące międzynarodowego postępowania cywilnego w stosunkach między
Państwami Członkowskimi Unii Europejskiej:
A. Jurysdykcja oraz uznawanie i wykonywanie orzeczeń w sprawach cywilnych i handlowych51
1. Rozporządzenie Rady (WE) Nr 44/2001 w sprawie
jurysdykcji i uznawania orzeczeń sądowych oraz ich
wykonywania w sprawach cywilnych i handlowych
2. Rozporządzenie Rady (WE) Nr 2201/2003 z dnia 27
listopada 2003 r. dotyczące jurysdykcji oraz uznawania i wykonywania orzeczeń w sprawach małżeńskich oraz w sprawach dotyczących odpowiedzialności rodzicielskiej, uchylające rozporządzenie
(WE) nr 1347/2000
B. Międzynarodowe (transgraniczne) postępowanie
upadłościowe
maja 2000 r. w sprawie postępowania upadłościowego
4. Prawo upadłościowe i naprawcze
a)Szczególne międzynarodowe postępowania
upadłościowe (insolwencyjne) – art. 451–470 i
art. 481–482 PrUpN
b) Międzynarodowe postępowanie upadłościowe
według art. 378–417 PrUpN
Oxford University Press 2004.
51 Zob. K. Piasecki, Kodeks postępowania cywilnego. Komentarz do
artykułów 1096–1153 KPC oraz aktów prawnych UE regulujących
międzynarodowe postępowanie cywilne. Tom III, Warszawa 2007,
s. 386 i nast., 617 i nast., 715 i nast., 773 i nast., 792 i nast., 811 i
nast., 863 i nast., 899 i nast., 921 i nast, 937 i nast.
44
ISSN 2081-8025
•
wsm.warszawa.pl
C. Pomoc prawna i sądowa w prawie Unii Europejskiej
maja 2001 r. w sprawie współpracy między sądami
Państw Członkowskich przy przeprowadzaniu dowodów w sprawach cywilnych lub handlowych
6. Rozporządzenie Rady (WE) Nr 1348/2000 z dnia
29 maja 2000 r. w sprawie doręczania w Państwach
Członkowskich sądowych i pozasądowych dokumentów w sprawach cywilnych i handlowych
7. Ustawa o prawie pomocy w postępowaniu w sprawach cywilnych prowadzonym w państwach członkowskich Unii Europejskiej oraz o prawie pomocy
w celu ugodowego załatwienia sporu przed wszczęciem takiego postępowania
8. Dyrektywa Rady 2003/8/WE z dnia 27 stycznia 2003
r. w celu usprawnienia dostępu do wymiaru sprawiedliwości w sporach transgranicznych poprzez
ustanowienie minimalnych wspólnych zasad odnoszących się do pomocy prawnej w sporach o tym
charakterze
D. Europejski Tytuł Egzekucyjny dla roszczeń bezspornych
9. Rozporządzenie (WE) Nr 805/2004 Parlamentu
Europejskiego i Rady z dnia 21 kwietnia 2004
r. w sprawie utworzenia Europejskiego Tytułu
Egzekucyjnego dla roszczeń bezspornych
W kwestii metod wykładni, wykładni autonomicznej,
references-preliminary rulings, wykładni prawa krajowego przez sądy krajowe w duchu prawa UE odsyłam do
mojego opracowania K. Piasecki, Zarys sądowego prawa
procesowego Unii Europejskiej. Międzynarodowe postępowanie cywilne przed sądami Państw Członkowskich
i sądami polskimi jako sądami Unii Europejskiej.
Postępowanie przed sądami Unii Europejskiej –
Europejskim Trybunałem Sprawiedliwości, Sądem
Pierwszej Instancji i Sądem do spraw Służby Publicznej,
Warszawa 2009, s. 63 i nast.
Jarosław Szatkowski
ISSN 2081-8025
str. 45-53
Model wszczęcia postępowania podatkowego
w Ordynacji podatkowej* – kilka uwag de lege
ferenda / Model of tax procedure initiation in Tax Code
of 1997 – a few remarks de lege ferenda
Abstract
Model of tax procedure initiation has nowadays an administrative law character. Pursuant to Ordinance of the President
of the Republic of Poland on Administrative Procedure of 1928, persons which possessed so-called legal interest in the
case, were entitled to participate in the administrative procedure as a party - both in procedure initiated by the authority
ex officio and initiated on their own demand. The essential and still unsettled question of this construction is: who is
authorized by the law to claim the existence of that legal interest, and consequently who decides on the admission of
the party to the proceeding. This model has been at first transferred to the Code of Administrative Procedure of 1960,
and than - without taking into consideration the legal specificity of the tax assessement, especially self-assessement - to
the Tax Code of 1997. Furthemore, in accordance to the ontological system, presented by Roman Ingarden in his work
Controversy over the Existence of the World, object which is initiation of the procedure is an event, not a thing, processes,
purely intentional object or an idea. Tax procedural law does not distinguish and name various types of objects properly,
what in addition implicates serious misunderstandings on legal interpretation. This situation requires nowadays from the
Codificational Commission of the General Tax Law a much more deepened reflection on the initiation of the tax procedure than already presented, to avoid former legislator’s mistakes and successfully implement the reform of the general tax
law. The aim of this work is to give some basic legal and ontological directions for the reconstruction of the model of the
tax procedure initiation.
Key words: tax procedure, initiation, self-assessement, Roman Ingarden, ontology of law
Wprowadzenie
S
tworzenie poprawnego merytorycznie aktu
prawnego, regulującego ogólne prawo podatkowe jest w nauce prawa podatkowego postulowane od dawna (Dzwonkowski 2012: 28-34,
Dzwonkowski 2013, Kosikowski et al. 1998: 96-110).
W odniesieniu do wszczęcia postępowania podatkowego
zamiar taki pozostaje jednak niezwykle trudny do zrealizowania. Dzieje się tak przede wszystkim dlatego, że
pierwotne dla tej instytucji pojęcie postępowania podatkowego nie jest rozumiane w nauce prawa podatkowego
w sposób jednolity (Brzeziński i Nykiel et. al. 2004: 5561, Dzwonkowski 2000: 18-34, Etel 2008: 226, Mastalski
et al. 1985: 230, Masternak et al. 1998: 101). Przyjęcie
wąskiego rozumienia tego pojęcia, utożsamiającego je
w istocie z postępowaniem jurysdykcyjnym, impliku-
je odwołanie się do administracyjnoprawnego modelu
wszczęcia postępowania, opartego na właściwej tej gałęzi prawa siatce pojęć1, a także na tradycyjnym schemacie wszczęcia postępowania „na żądanie strony” oraz
„z urzędu”. Z kolei szerokie rozumienie postępowania
podatkowego, obejmujące postępowanie jurysdykcyjne (postępowanie podatkowe sensu stricto), czynności
przygotowawcze do wymiaru zobowiązań podatkowych,
samowymiar podatnika, wymiar organów podatkowych
(właściwe postępowanie jurysdykcyjne), czynności
sprawdzające oraz kontrolę podatkową (Dzwonkowski
i Zgierski 2006: 29), skłania do oderwania się od administracyjnoprawnego stereotypu myślenia o analizowanej tutaj instytucji prawnej oraz podjęcia badań nad
odrębnością modelu wszczęcia postępowania podatko1
Wymienić tutaj można chociażby, tworzące część tradycyjnej aparatury pojęciowej prawa administracyjnego, ujęcia strony postępowania, interesu prawnego, stosowania prawa, czy też sprawy
administracyjnej.
* Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 6 maja 2015 r., poz. 613); dalej także: O. p.
•
wego od jego administracyjnoprawnego pierwowzoru
(Dzwonkowski 2008: 779-785).
Upowszechnieniu szerokiego rozumienia pojęcia postępowania podatkowego sprzyjać będzie, jak się wydaje,
przyjęcie nowych rozwiązań proceduralnych, zaproponowanych przez Komisję Kodyfikacyjną Ogólnego Prawa Podatkowego w dokumencie z dnia 11 marca 2015 r.,
zatytułowanym „Kierunkowe założenia nowej ordynacji
podatkowej”. Postulowane przez Komisję zmiany prawa
podatkowego idą w dwóch, zasadniczych kierunkach:
ochrony praw podatnika oraz zwiększenia skuteczności
i efektywności wymiaru oraz poboru zobowiązań podatkowych. W pierwszym z tych obszarów proponuje się
m.in. wprowadzenie procedur służących tzw. alternatywnemu rozwiązywaniu sporów (tzw. alternative dispute resolutions, ADR), takich jak procedura konsultacyjna,
porozumienie pomiędzy podatnikiem a organem podatkowym, mediacja podatkowa, program poprawnego
rozliczenia opartego na współpracy (tzw. cooperative
compliance), czy też recypowanie do nowej ordynacji,
mutatis mutandis, przepisów o postępowaniu w sprawach skarg i wniosków. W drugim z obszarów zakłada
się z kolei przyjęcie m.in. uproszczonego postępowania
podatkowego, rozprawy w postępowaniu podatkowym,
zmianę przepisów o czynnościach sprawdzających oraz
kontroli podatkowej, a także włączenie do nowej ordynacji przepisów o udziale prokuratora w postępowaniu
podatkowym. Zmiany proponowane przez Komisję Kodyfikacyjną w zakresie procedur podatkowych są zatem
bardzo głębokie i nie pozostaną bez wpływu na niestety
ciągle obecne w nauce prawa podatkowego administracyjnoprawne myślenie o instytucji wszczęcia postępowania. Uwagi do tych zmian czynione będą równocześnie
z prezentacją status quo interesującego nas zagadnienia,
jednak z koniecznymi ograniczeniami, wynikającymi
zarówno ze stopnia szczegółowości prezentowanych
przez Komisję założeń, jak też ram przyjętych dla rodzaju wypowiedzi, jaką jest artykuł.
Zasadnicza cześć niniejszych rozważań poświęcona
została modelowi wszczęcia postępowań związanych
z wymiarem zobowiązań podatkowych, natomiast kolejna odnosi się do postępowań o znacznie mniejszym
znaczeniu w systemie prawa podatkowego, realizujących
inne funkcje niż wymiar zobowiązań podatkowych.
O przyjęciu takiego porządku prezentacji materiału normatywnego przesądza okoliczność, iż dzisiejsze postępowanie podatkowe to przede wszystkim postępowanie
wymiarowe, oparte o metodę samowymiaru zobowiązań
podatkowych (Dzwonkowski i Zgierski 2006: 210-214,
Kosikowski 1986: 70-71) Obraz instytucji wszczęcia po-
46
ISSN 2081-8025
•
wsm.warszawa.pl
stępowania podatkowego, aby był prawdziwy, musi więc
eksponować znaczenie postępowania wymiarowego,
w tym w szczególności procedury samowymiaru zobowiązań podatkowych.
Z wyjątkiem wspomnianych wyżej prac H. Dzwonkowskiego dyskusja nad instytucją wszczęcia postępowania nie wychodziła dotychczas generalnie poza spór
o koncepcję legitymacji procesowej strony, przybierając
w konsekwencji charakter jałowy. Dowodzi tego chociażby stawianie w dyskusji naukowej pytania o to, czy
wszczęcie postępowania administracyjnego jest tożsame
z jego rozpoczęciem (Kmiecik 2014: s. 66). Sytuacja ta
uzasadnia, jak się wydaje, przeniesienie rozważań dotyczących wszczęcia postępowania poza teren szczegółowych nauk prawnych oraz dogmatyczno-prawnej
metody badania instytucji prawnych. Prowadzona tutaj
analiza stanowi w tej kwestii próbę wyjaśnienia istoty
wszczęcia postępowania ze stanowiska ontologii prawa,
w szczególności w oparciu o teorię przedmiotu intencjonalnego, zaprezentowaną w ubiegłym wieku przez
Romana Ingardena, filozofa należącego do tzw. getyńsko-monachijskiego nurtu fenomenologii. Zagadnienia
obejmujące tę płaszczyznę badawczą zostaną przedstawione w pierwszej kolejności.
Status ontologiczny wszczęcia postępowania podatkowego
Ujmując instytucje prawa pozytywnego w sensie Ingardenowskim rozważamy przedmioty heteronomiczne
(niesamoistne), czyli przedmioty intencjonalne, będące
częścią świata kultury ludzkiej. Świat kultury stanowi
u Ingardena intencjonalnie wytworzoną warstwę, nałożoną na podłoże składające się z przedmiotów realnych
oraz innych przedmiotów intencjonalnych. Przedmioty
heteronomiczne opierają się na przedmiotach realnych
(przedmiotach fizycznych, bądź przeżyciach), jednak
same nie są realne bądź nie całkowicie realne (zawsze,
choćby częściowo posiadają charakter czysto intencjonalny). Stanowią one bowiem korelat aktu świadomości
podmiotu poznającego. Obok przedmiotów heteronomicznych Ingarden wyróżniał wspomnianą już dziedzinę przedmiotów realnych oraz dziedzinę przedmiotów
idealnych. Do tej pierwszej zaliczał zdarzenia, czyli „wejścia w byt” pewnego stanu rzeczy lub pewnej sytuacji
przedmiotowej, procesy stanowiące m.in. wszelkie czynności fizyczne i psychofizyczne oraz przedmioty trwające w czasie, będące rzeczami, takimi jak człowiek, dom,
czy góra (Ingarden 1987: 189-232). Przedmioty idealne (idealne pojęcia, idealne jakości, idee) i przedmioty realne posiadają charakter samoistny, bowiem mają
J. Szatkowski: Model wszczęcia postępowania podatkowegow Ordynacji podatkowej – kilka uwag de lege ferenda
w sobie swój fundament bytowy. Przedmioty idealne
tworzą ponadto przedmioty intencjonalne w tym sensie,
że treść przedmiotów idealnych umożliwia intersubiektywną identyczność odczytywanych zdań, opisujących
dany przedmiot intencjonalny2. Dla naszych rozważań
istotne pozostaje, iż przedmioty realne mogą stanowić
zawartość przedmiotów intencjonalnych. Przyjmują jednak wówczas jedynie charakter quasi – realny (Ingarden
1960: 281-285). Przenosząc te rozważania na grunt prawa pozytywnego spostrzegamy, że warstwa przedmiotów
przedstawionych w treści normy prawnej oraz faktycznie
zaistniałe okoliczności danej sprawy - w części odnoszącej się do dziedziny przedmiotów realnych - różnią się
jedynie sposobem ich istnienia. Przedmioty te mieć będą
charakter realny, albo charakter quasi – realny, jeżeli „istnieją” jedynie w zawartości normy prawnej.
W świetle poczynionych wyżej uwag należy uznać, że
przedmiot intencjonalny, jakim jest wszczęcie postępowania podatkowego nie jest ani procesem, o którym mowa wyżej (postępowaniem podatkowym), ani
tym bardziej czynnością procesową (konwencjonalną).
Wszczęcie postępowania podatkowego to w warstwie
przedmiotów realnych (albo quasi - realnych) zdarzenie,
stanowiące „wkroczenie w byt”, dokonanie się pewnej
sytuacji przedmiotowej – w tym wypadku dokonywanej
czynności procesowej. Warto podkreślić, że zdarzenie
stanowi przedmiot bytowo niesamodzielny, nie posiadający żadnego trwania i związany z przedmiotami trwającymi w czasie (tutaj z postępowaniem podatkowym)
jedynie poprzez swoje następstwa (Ingarden 1987: 189-193). Należy zauważyć, że z tego punktu widzenia stosowane przez prawodawcę wyrażenia, takie chociażby, jak
„wszczęcie postępowania z urzędu następuje w formie
postanowienia”, „żądanie wszczęcia postępowania”, „postanowienie o wszczęciu postępowania”, czy też „odmowa wszczęcia postępowania” są w istocie daleko idącym
uproszczeniem z punktu widzenia zasad tworzenia prawa, prowadzącym do szeregu błędów interpretacyjnych
w zakresie instytucji wszczęcia postępowania podatkowego. Zdarzenie, jakim jest wszczęcie postępowania,
nie może bowiem stanowić przedmiotu podejmowanej
przez dany podmiot czynności, a jedynie rezultat (skutek) takiej czynności3. W momencie dokonania takiej
czynności następuje zainicjowanie bytu postępowania
podatkowego, czyli jego rozpoczęcie (wszczęcie)4.
2
3
4
Zauważyć można tutaj pewne podobieństwa pomiędzy pojęciem
przedmiotu intencjonalnego a Kantowskim pojęciem przedmiotu
transcendentalnego (zob. Rolewski 2002: 35 i nast.).
Przykładem prawidłowego oddania przez prawodawcę omawianego tutaj zdarzenia jest natomiast chociażby wypowiedź, iż „datą
wszczęcia postępowania na żądanie strony jest dzień doręczenia
żądania przez stronę”.
Zgodnie zresztą z etymologią słowa „inicjować”, czyli znaczeniem
Wszczęcie postępowania wymiarowego
Wymiar zobowiązań podatkowych stanowi, obok powstawania obowiązków podatkowych i wykonywania
zobowiązań podatkowych, najważniejszą kategorię stosunków prawnych w systemie prawa podatkowego. Nie
znalazła ona jednak adekwatnego odzwierciedlenia w
Ordynacji podatkowej – najważniejsze postępowanie
podatkowe, czyli postępowanie wymiarowe, jest po prostu niewidoczne w układzie treści Ordynacji podatkowej
(brak jest wyodrębnionego dla tego postępowania działu, a stanowiąca filar systemu podatkowego procedura
samowymiaru według przepisów Ordynacji podatkowej
po prostu nie istnieje)5. Stan ten prawdopodobnie nie
ulegnie zmianie, bowiem w założeniach Komisji Kodyfikacyjnej preferowany jest podział procedur podatkowych na sporne oraz niesporne (Kierunkowe… 2015:
78). Jakkolwiek dobrze charakteryzuje on ogólne kierunki planowanej reformy prawa podatkowego, to jednak
w przeciwieństwie do przyjętego tutaj kryterium materialnoprawnego (opartego o rodzaj sprawy załatwianej
w danej procedurze), nie oddaje zasadniczego znaczenia
instytucji wymiaru zobowiązań podatkowych w systemie prawa podatkowego.
Istotą wymiaru jest przekształcenie „uprawnień i obowiązków, jakie powstały w fazie obowiązku podatkowego, w regułę zachowania, czyli zobowiązanie podatkowe” (Dzwonkowski 2008: 69). Wyznaczenie tego rodzaju
indywidualnej i konkretnej normy prawa materialnego
musi być w pewien sposób zorganizowane. Wobec tego,
zaktualizowanie się wskazanego wyżej obowiązku podatkowego stanowi okoliczność wchodzącą w zakres
zastosowania norm prawnych przewidzianych w prawie
formalnym. Jakiemu podmiotowi zostanie przez prawodawcę nakazane wiążące ustalenie skutków prawnych
zaistnienia określonego stanu faktycznego i prawnego,
i poprzez dokonanie jakiego rodzaju czynności procesowych, jest zagadnieniem wtórnym. Adresat obowiązku,
o którym tutaj mowa, uzyskuje jednocześnie upoważnienie (kompetencję, „możność prawną”) do jego wykonania (Redelbach, Wronkowska i Ziembiński 1993: 250).
W ustawodawstwie podatkowym adresatami tego rodzaju norm proceduralnych są różnego rodzaju podmioty:
podatnicy, płatnicy, jak i organy podatkowe, a wiążące
ustalenie treści normy prawnej następuje odpowiednio
w deklaracji podatkowej, bądź w decyzji organów podatkowych.
5
łac. initiāre (zaczynać, rozpoczynać).
W nauce prawa podatkowego wskazuje się wprost, że obecnie samowymiar należałoby uznawać za zasadę systemu podatkowego
(zob. Dzwonkowski 2000: 21).
47
•
Korzystanie z upoważnienia, o którym mowa wyżej,
stanowi istotę pojęcia stosowanie prawa (Ibidem: 245).
Stąd stosowanie prawa podatkowego – z uwagi na specyfikę stosunków podatkowo prawnych – przedstawia się
w postaci modelu dwuetapowego. Biorą w nim udział podatnicy (w pierwszym etapie), dokonując samowymiaru,
jak i organy podatkowe (w drugim etapie), w przypadku
niewykonania, bądź nieprawidłowego wykonania obowiązku samowymiaru przez podatników (Mastalski et
al. 2010: 386). Pojęcie stosowania prawa bywa jednak
niekiedy zawężane na gruncie prawa podatkowego wyłącznie do czynności organów podatkowych. Warto więc
zauważyć, że warunku tego rodzaju nigdy nie eksponowano w teorii prawa, gdzie istoty tego pojęcia upatrywano w upoważnieniu do wiążącego ustalenia skutków
prawnych określonego stanu faktycznego i stanu prawnego (Lang 1986: 453, Redelbach, Wronkowska i Ziembiński 1993: 253, Wróblewski 1988: 7). Uwzględniając
rozwój systemu prawa podatkowego, polegający w tym
zakresie na powierzeniu wymiaru zobowiązań podatkowych podatnikom, należy zatem zgodzić się z poglądem,
że „stosowanie prawa już dawno przestało być tylko domeną organów administracji publicznej” (Teszner et al.
2014: 598). Wydaje się, że zauważa to również Komisja
Kodyfikacyjna, stwierdzając w odniesieniu do wspomnianej już procedury konsultacyjnej, iż służyć ma ona
wyjaśnianiu podatnikom wątpliwości związanych ze
stosowaniem prawa (Kierunkowe… 2015: 35). Przyjęcie
innego stanowiska byłoby zresztą niezrozumiałe zważywszy, że podstawowym celem każdego postępowania
wymiarowego jest ustalanie roszczenia podatkowego
państwa lub innej władzy publicznej (Mastalski 2004:
258). W przypadku procedury samowymiaru ustalenie
tego roszczenia stało się natomiast obowiązkiem podatników. W procedurze tej podatnik pełni w istocie rolę
zbliżoną do wykonujących zadania zlecone organów administracyjnych w sensie funkcjonalnym6. W zakresie
procedury samowymiaru istotną zmianą będzie możliwość jej swoistego przerzucenia na organy podatkowe w
ramach przywoływanej wyżej procedury konsultacyjnej.
Jej istotą będzie bowiem udzielenie podatnikom legitymacji procesowej do wnoszenia o przeprowadzenie postępowania podatkowego w celu umożliwienia weryfikacji prawidłowości samowymiaru (Kierunkowe… 2015:
36). Procedura ta w istocie całkowicie zmienia zasady
wszczynania postępowania podatkowego, potwierdzając
tym samym ekwiwalentność wymiaru dokonywanego
przez organy podatkowego oraz w ramach procedury samowymiaru. Różnice pomiędzy samowymiarem
a wymiarem dokonywanym przez organy podatkowe są
mniej istotne od zachodzących między tymi postępo6
48
Na temat tej kategorii podmiotów zob.: Ochendowski 1995: 7.
ISSN 2081-8025
•
wsm.warszawa.pl
waniami podobieństw. Zasadniczą cechę wspólną stanowi funkcja tych postępowań, która w każdym z tych
przypadków, polega na podejmowaniu rozstrzygnięcia
w zakresie wyznaczonego przez normę prawną jednostkowego i niepowtarzalnego splotu faktu i prawa (sprawy
podatkowej)7.
Niezwykle istotne zmiany w zakresie postępowań wymiarowych wniosą procedury zawierania porozumienia między podatnikiem a organem podatkowym oraz
mediacji podatkowej. Pierwsza z nich służyć ma konsensualnemu rozwiązywaniu sporów podatkowych
w zakresie wątpliwości chociażby co do stanu faktycznego, wartości przedmiotu opodatkowania lub transakcji,
czy też zastosowania ulg w spłacie. Organ podatkowy
będzie zobowiązany do odzwierciedlenia dokonanych
w drodze porozumienia uzgodnień w wydanej następnie
decyzji podatkowej (względnie w protokole kontroli).
Z kolei mediacja podatkowa ma stanowić postępowanie
szczególne, wszczynane na wniosek jednej ze stron sporu (podatnika lub organu podatkowego), za zgodą drugiej strony na dowolnym etapie postępowania. Wynik
mediacji będzie dokumentowany w protokole zawierającym m.in. informację o treści porozumienia lub jego
braku. Skuteczność tych procedur zależeć jednak będzie
od przyjętej w ich konstruowaniu subiektywnej koncepcji legitymacji procesowej strony, co w świetle przedstawionej przez Komisję Kodyfikacyjną założeń nie jest
niestety przesądzone.
Samowymiar zobowiązań podatkowych
Mając na uwadze to, co zostało powiedziane wyżej należy przyjąć, że pytanie, czy samowymiar jest postępowaniem podatkowym jest źle postawione. Odpowiedź
musi być twierdząca z dwóch zasadniczych powodów. Po
pierwsze, jak już ustaliliśmy, każdy ciąg czynności regulowany przez prawo podatkowe, z założenia przecież służący realizacji prawa materialnego podatkowego, musi
zostać uznany ex definitione za procedurę podatkową. Po
drugie, postępowanie samowymiarowe jest faktycznie
i powszechnie prowadzone przez podatników, jakkolwiek nie znajduje to adekwatnego wyrazu w przepisach
prawa formalnego. Poważne zastrzeżenia może więc tutaj budzić nie charakter prawny czynności podatnika w
samowymiarze, a brak uregulowania tego postępowania
w Ordynacji podatkowej. Z pewnością nie można przyjąć, jak się to niekiedy czyni w doktrynie, że procedura
samowymiaru stanowi jedynie wykonanie przez podatnika nałożonego na niego obowiązku (co uniemożliwia
uznanie czynności podatnika za stosowanie prawa, a tym
7
Zob. Kiełkowski 2004, s. 65 i nast.
samym za postępowanie podatkowe), a wykonanie tego
obowiązku stanowi jedynie obliczenie należnego podatku (Brzeziński 2005: 17). W tym bowiem sensie sytuacja
prawna podatnika zobowiązanego do samowymiaru zobowiązania podatkowego poprzez deklarację podatkową
jest w swej istocie tożsama z sytuacją organu podatkowego, na którym ciąży obowiązek wymiaru zobowiązania podatkowego w drodze wydania decyzji podatkowej.
Wynika to stąd, że w obu przypadkach obowiązki w postaci dokonania wymiaru zobowiązań podatkowych, czy
to w postaci sporządzenia deklaracji podatkowej, czy to
w postaci wydania decyzji podatkowej, powstały wskutek skorzystania przez prawodawcę z przysługującej mu
kompetencji do dokonania czynności konwencjonalnej
w postaci uchwalenia stosownych przepisów materialnoprawnych. Drobne w istocie różnice w uregulowaniu
zakresów zastosowania norm nakładających omawiany
tu obowiązek dokonania wymiaru i zakresów regulowania tych norm (jak w przypadku szacowania podstaw
opodatkowania) nie zmieniają ogólnego obrazu tożsamości tych sytuacji prawnych. Całokształt podejmowanych przez podatnika czynności procesowych w wykonaniu spoczywającego na nim obowiązku wymiarowego,
zarówno tych wyraźnie wskazanych w przepisach prawa,
jak i tych, które wykonywane są w oparciu o reguły instrumentalnego nakazu albo zakazu8, składa się zatem
na procedurę samowymiaru zobowiązań podatkowych.
Źródeł nadawania niskiej rangi postępowaniu wymiarowemu prowadzonemu przez podatnika można upatrywać w nieuprawnionych uproszczeniach technicznych w
redakcji tekstów prawnych, polegających na określaniu
obowiązku, o którym mowa wyżej, wyłącznie poprzez
rezultat, do którego ma prowadzić jego wykonanie. Tego
rodzaju niedociągnięcia mają długą tradycję w polskim
prawie procesowym, i występują również w przypadku
określenia przesłanek wszczęcia postępowania w celu
dokonania wtórnego wymiaru zobowiązania podatkowego przez organ podatkowy9. W takich sytuacjach
czynność, poprzez którą realizowany ma być dany obowiązek, ma zazwyczaj charakter złożony i wymaga dokonania szeregu innych, często również bardzo złożonych
czynności procesowych i faktycznych. Przytoczone wy8
9
Z ustanowieniem obowiązku złożenia deklaracji podatkowej łączy się obowiązywanie zakazu czynów nie dających się pogodzić
z czynem nakazanym, zakazu zaniechania czynu nakazanego,
zakazu czynów przyczynowo uniemożliwiających realizację czynu nakazanego oraz pośredniego nakazu zrealizowania czynów,
stanowiących warunek przyczynowo konieczny dla zrealizowania
czynu nakazanego. Ponadto, nałożenie tego rodzaju obowiązków
skutkuje jednoczesnym przyznaniem podatnikom kompetencji do realizacji tych obowiązków (zob. Redelbach, Wronkowska
i Ziembiński 1993: 149).
Na problem tego rodzaju błędów legislacyjnych zwracał uwagę
W. Dawidowicz (zob. Dawidowicz 1983: 132).
żej przepisy prawa podatkowego materialnego mówią
jednak jedynie ogólnie o „składaniu deklaracji”, względnie o „wpłacaniu należnego podatku” przez podatnika
w określonych okolicznościach, nie zaś expressis verbis
o wszczęciu przez podatnika postępowania samowymiarowego w przypadku zajścia okoliczności mieszczących
się w zakresie zastosowania tych norm. Wsparciem dla
podatników w procesie stosowania prawa mają być programy poprawnego rozliczenia opartego na współpracy,
mające zapewniać przestrzeganie prawa podatkowego
poprzez transparentność dla organów podatkowych
spraw podatkowych podatnika, w zamian za pewność
odpowiedzi organów podatkowych w kwestiach istotnych dla samowymiaru dokonywanego przez podatnika.
W doktrynie prawa podatkowego wskazywano na odrębność postępowania podatkowego, opartego o metodę
samowymiaru, już na tle regulacji opodatkowania jednostek gospodarki uspołecznionej. Wyróżniano w nim
trzy zasadnicze fazy: 1) rejestrację podatkową, 2) postępowanie wymiarowe (samoobliczanie) oraz 3) kontrolę wymiaru i ewentualnie jego korektę przez organy
podatkowe (Kosikowski 1986: 71-78). Spostrzeżenia
te są o tyle interesujące, że również obecnie mamy do
czynienia z koegzystencją postępowania samowymiarowego, kończącego się złożeniem deklaracji podatkowej oraz weryfikacji wymiaru przez organy podatkowe, dokonywanej obligatoryjnie w ramach czynności
sprawdzających. Prima facie mogłoby się wydawać – na
podstawie układu przepisów Ordynacji podatkowej – że
czynności sprawdzające stanowią samoistną procedurę,
uregulowaną w Dziale VI O.p. Zauważyć jednak należy,
że tworzą one swoistego rodzaju korelat samowymiaru.
W pewnym sensie kończą one procedurę samowymiaru i w ujęciu funkcjonalnym stanowią jej immanentną
część10. W zamierzeniach Komisji Kodyfikacyjnej pozostaje jednak wyodrębnienie czynności sprawdzających,
a nawet rozszerzenie ich zakresu przedmiotowego. Biorąc pod uwagę obecny stan tej regulacji, w szczególności
brak uregulowania wszczęcia czynności sprawdzających,
zasadny wydaje się postulat, aby pozostały one kompleksem czynności organów podatkowych, kończących
postępowanie samowymiarowe i stanowiły jednocześnie immanentną część regulacji wszczęcia postępowania wymiarowego. Do ustaleń poczynionych w ramach
tych czynności powinny odnosić się przepisy dotyczące
przesłanek wszczęcia postępowania podatkowego oraz
przepisy o postanowieniu o wszczęciu postępowania podatkowego.
10 Na temat potrzeby objęcia czynności sprawdzających i kontroli
podatkowej – z uwagi na ich dowodowy charakter - wymaganiami
postępowania jurysdykcyjnego zob. Dzwonkowski 2000: 24-27.
49
•
Wszczęcie postępowania wymiarowego przez
organy podatkowe
Przesłanki wszczęcia postępowania podatkowego wymiarowego przez organy podatkowe są zróżnicowane
w zależności od tego, czy mówimy o wymiarze pierwotnym, czy też o wymiarze wtórnym. W pierwszym
przypadku zostały one ustalone w przepisach poszczególnych ustaw podatkowych (tak jest np. w podatku od
nieruchomości, podatku rolnym oraz podatku leśnym,
wymierzanym osobom fizycznym), w drugim zaś przypadku w przepisach Rozdziału 1 pt. „Postawanie zobowiązania podatkowego”, w Dziale III Ordynacji podatkowej pt. „Zobowiązania podatkowe”, w art. 21 § 3-4 oraz
art. 23. Przepisy te mówią jedynie o „wydawaniu decyzji”, względnie o „określaniu podstawy opodatkowania”
przez organy podatkowe we wskazanych w przepisach
okolicznościach, nie zaś expressis verbis o wszczęciu
przez organy podatkowe z urzędu postępowania podatkowego, w przypadku zajścia okoliczności mieszczących
się w zakresie zastosowania tych norm. Mamy tutaj zatem do czynienia z taką samą sytuacją, jak w przypadku
omówionych wyżej przepisów, określających przesłanki
wszczęcia postępowania samowymiarowego.
Nie ulega jednak wątpliwości, że inny charakter prawny
posiada wszczęcie obligatoryjnego postępowania wymiarowego (postanowienie o wszczęciu postępowania
wydawane w związku z obowiązkiem dokonania pierwotnego wymiaru decyzyjnego), aniżeli wszczęcie postępowania wymiarowego w przypadku nieprawidłowego
samowymiaru oraz postępowania wymiarowego w przypadku nie wykonania obowiązku samowymiaru, kiedy
to postanowienie zawierać powinno zarzuty przeciwko
podatnikowi (Dzwonkowski 2008: 779-785). Obecnie
czynność postanowienia o wszczęciu postępowania nie
posiada żadnej merytorycznej treści. Warto więc także
zauważyć, że w istocie nie stanowi ona – bo nie może stanowić – postanowienia organu w kwestii, której z nazwy
dotyczy. Nie tylko z tego powodu, że wszczęcie postępowania podatkowego będące – o czym była mowa wyżej
– zdarzeniem, nie może być, jak ma to miejsce obecnie,
przedmiotem czynności wydania postanowienia, a jedynie skutkiem takiej czynności. Organ podatkowy na tym
etapie, w którym prawodawca nakazuje mu dokonanie
sztucznej czynności w postaci wydania postanowienia
o wszczęciu postępowania, w rzeczywistości posiada
już sformułowane wątpliwości, zastrzeżenia albo wręcz
zarzuty, co do sposobu realizacji obowiązków podatkowych przez podatnika (samowymiaru przez podatnika
albo w zakresie zadeklarowania podstaw opodatkowania
do wymiaru pierwotnego decyzją podatkową). Nazwa
50
ISSN 2081-8025
•
wsm.warszawa.pl
nadana temu postanowieniu, a także wyznaczona dla
niego przez przepisy proceduralne treść, ignorują faktyczny charakter działań organów podatkowych na tym
etapie postępowania. Rozważane tutaj postanowienie
jest sztuczne, bowiem jest oderwane od rzeczywistości
tego momentu postępowania - nie opisuje ono treści
czynności procesowej, jaką na tym etapie postępowania
mógłby i powinien wykonać organ podatkowy. Wprowadzając instytucję postanowienia o wszczęciu postępowania prawodawca pragnął sformalizować moment
wszczęcia postępowania, w celu zwiększenia gwarancji
procesowych strony. Postanowienie o wszczęciu postępowania realizuje zamierzone w ten sposób cele, jednak
jego konstrukcja jest błędna.
W zakresie procedury wymiaru zobowiązań podatkowych przez organy podatkowe pewne wątpliwości budzi
planowane wprowadzenie uproszczonego postępowania
podatkowego. W jego ramach oferuje się szybsze rozstrzygnięcie sprawy w zamian za rezygnację z pewnych
gwarancji procesowych, w tym rezygnację z postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego. Oczywiste jest, że nie wszystkie postępowania wymiarowe
mają charakter sporny, co znajduje odzwierciedlenie
w przepisach o wszczęciu postępowania. Pomijając fakt,
że obowiązek szybkiego załatwienia sprawy wynika aktualnie z zasad ogólnych postępowania podatkowego,
należy zauważyć, że nie wszystkie postępowania, które
z punktu widzenia interesu prawnego podatnika powinny mieć charakter sporny, uzyskają taki status ze
względu na niewiedzę, brak doświadczenia, czy też jego
błąd, wynikający również – czego nie należy wykluczać –
z sugestii organów podatkowych.
Poważniejsze zastrzeżenia budzi natomiast zaprezentowana przez Komisję konstrukcja prawna rozprawy podatkowej. Przewiduje się tutaj bowiem nakaz szczegółowego uzasadniania przez podatnika wniosku o przeprowadzenie rozprawy. Rozwiązanie tego rodzaju wydaje się
nawiązywać do tzw. obiektywnej koncepcji legitymacji
procesowej strony, w myśl której to organ administracyjny a nie podatnik dokonuje wiążącej oceny, czy dane żądanie znajduje oparcie w interesie prawnym strony oraz
decyduje o nadaniu biegu sprawie.
Wszczęcie jurysdykcyjnego postępowania
podatkowego
Obowiązujące obecnie w Ordynacji podatkowej rozwiązania prawne w zakresie postępowania jurysdykcyjnego
należy interpretować, jako odpowiadające subiektywnej
koncepcji legitymacji procesowej strony. Wypowiedź za-
wartą w przepisie art. 133 § 1 O.p., zawierającą definicję strony postępowania podatkowego, można bowiem
uprościć do formuły: „z uwagi na swój Y żądać X”, co
oznacza tyle, co „ze względu na swój Y żądać X” (Szymczak 1995: 592). Słowo „uwaga” oznacza z kolei tyle, co
„koncentracja świadomości na jakimś przedmiocie, fakcie
lub przeżyciu psychicznym”(Ibidem: 591). Prawodawca
używa w tej wypowiedzi także zaimka dzierżawczego
„swój”, co ma znaczenie w kontekście aktów świadomości spełnianych przez osobę wnoszącą żądanie. Konsekwentnie do znaczeń użytych przez prawodawcę wyrażeń uznać zatem trzeba, że zakodowana w przepisie
definicja czynnej legitymacji procesowej strony możne
zostać ujęta następująco: „Stroną jest ten, kto koncentrując świadomość na swoim interesie prawnym, żąda czynności organu.” Chodzi więc tutaj o akt psychiczny (czynnością psychiczną) żądającego – jego akt świadomości
o charakterze subiektywnym, jako podmiotu poznającego, nakierowany intencjonalnie na własny interes
prawny11. Ponadto, jak wynika z treści badanego zdania,
chodzi tu o sytuację, w której czynność złożenia żądania
następuje po omawianym akcie świadomości, a zachodząca między tymi czynnościami (aktami) relacja ma
charakter przyczynowo-skutkowy. Zawarte w żądaniu
twierdzenie o interesie prawnym jest rezultatem tego
pierwotnego aktu (czynności) i może pochodzić wyłącznie od podmiotu poznającego. Brać pod uwagę swoje
przeżycia psychiczne, stanowiące pobudkę do jakiegoś
działania, może bowiem wyłącznie podmiot tych przeżyć. Rozumując konsekwentnie trzeba więc uznać, że
akt świadomości, stanowiący przyczynę złożenia ujętego
w podaniu żądania, uchyla się ze swej natury – jako intencjonalny akt cudzej psychiki - jakiejkolwiek ocenie organów podatkowych. Stwierdzenie to uniemożliwia tym samym analizę przepisów o wszczęciu postępowania administracyjnego w kierunku obiektywnej koncepcji strony.
Z kolei w stosunku do przepisów art. 165 O.p. oraz art.
165a § 1, regulującego odmowę prowadzenia postępowania, należy sformułować szereg uwag krytycznych.
Przede wszystkim należy zauważyć, że przepis art. 165
O.p. błędnie nazywa czynności konwencjonalne, których
dokonanie skutkuje wszczęciem postępowania podatkowego. Po pierwsze, zgodnie z art. 133 § 1 O.p. czynność strony wszczynająca postępowanie podatkowe, to
„żądanie czynności organów”. Użyte w art. 165 § 1 O.p.
sformułowanie, że „postępowanie wszczyna się na żądanie strony” jest niewłaściwe, bowiem sugeruje, że chodzi tu o czynność „żądania wszczęcia postępowania”. Po
drugie, jak to już wyżej wyjaśniono, w wyniku złożenia
przez stronę „żądania czynności organu” aktualizuje się
11
Zob. Stępień 1971: 21–45.
obowiązek organu podatkowego „prowadzenia postępowania”, a nie obowiązek „wszczęcia postępowania”.
W każdym zatem z wymienionych wyżej przypadków
język przepisu art. 165 § 1 O.p. błędnie nazywa czynności, które opisuje - stosowane nazewnictwo nie odzwierciedla prawidłowo ani faktycznego, ani prawnego
charakteru tych czynności. Mylne łączenie wymienionych czynności ze wszczęciem postępowania powoduje
mylne wyobrażenie o samym wszczęciu postępowania.
Konsekwencją niefrasobliwości językowej prawodawcy,
o której mowa wyżej, są określenia przyjęte w przepisie
art. 165a § 1 O.p., regulującym odmowę prowadzenia
postępowania. Odczytywanie treści art. 165 § 1 O.p. i art.
165a § 1 O.p. bez uwzględnienia treści art. 133 § 1 O.p.
mogłoby bowiem sugerować, że instytucja ta ma realizować założenia tzw. obiektywnej koncepcji legitymacji
procesowej strony, która jednak nie daje się pogodzić
z zasadami demokratycznego państwa prawnego12.
Ogólnie należy także zauważyć, że zagadnienia związane z modelem wszczęcia postępowania jurysdykcyjnego,
tak zresztą, jak i postępowania podatkowego w ogólności, nie stanowiły odrębnego przedmiotu zainteresowania Komisji Kodyfikacyjnej. Pominięcie tej problematyki
w pracach Komisji, zważywszy na jej kluczowe znaczenie
w sferze gwarancji procesowych podatnika, a w szczególności prawa do procesu (postępowania podatkowego),
może zapowiadać zamiar bezkrytycznego przeniesienia
na grunt podatkowy administracyjnoprawnego modelu
wszczęcia postępowania podatkowego. Tymczasem to,
co znamy z prawa administracyjnego i co zostało w tej
części rozważań zaprezentowane, jest zasadniczo nieadekwatne do istniejących oraz proponowanych przez
Komisję Kodyfikacyjną rozwiązań w zakresie prawa podatkowego formalnego.
Podsumowanie
Trwające obecnie prace nad aktem prawnym mającym
obejmować ogólne prawo podatkowe dają niezwykłą
szansę na wprowadzenie zasadniczych zmian również
w obrębie omawianej tu instytucji prawnej. Obowiązujące regulacje w tym zakresie obarczone są bowiem tak
poważnymi wadami konstrukcyjnymi, że ich zmiana jest
możliwa wyłącznie w na etapie tworzenia fundamentów
nowej Ordynacji podatkowej.
Ogólnie należy stwierdzić, że istotą właściwie konstruowanych przepisów o wszczęciu postępowania podatkowego powinny być spostrzeżenia poczynione tutaj w
zakresie ontologii prawa. Wszczęcie postępowania po12 Na problem ten zwraca uwagę H. Dzwonkowski w: Dzwonkowski
2008: 786.
51
•
datkowego stanowi zdarzenie, będące skutkiem czynności procesowej podatnika, bądź organu podatkowego,
a nie samą czynnością procesową. Wszczęcie postępowania powinno być ujmowane w konstrukcjach innych
instytucji prawa proceduralnego wyłącznie, jako następstwo czynności procesowych podatników bądź organów
podatkowych. Odwoływanie się przez przepisy prawa
do zdarzenia określanego mianem „wszczęcia postępowania” ma sens jedynie z punktu widzenia oznaczania
w czasie skutków prawnych pierwszych czynności procesowych dokonywanych przez podatników bądź organy
podatkowe w danej sprawie, co posiada zasadnicze znaczenie z punktu widzenia gwarancji procesowych podatnika. W związku z tym to czynności procesowe, których
następstwem jest zdarzenie w postaci wszczęcia postępowania, powinny zostać uregulowane w przepisach
ogólnego i szczegółowego prawa podatkowego adekwatnie do tego, co zachodzi w początkowym etapie postępowania. W zamierzeniach Komisji Kodyfikacyjnej tak
głębokie, konstrukcyjne zmiany w zakresie analizowanej
tu instytucji prawnej nie są jednak przewidywane.
Przyszły akt prawny regulujący ogólne prawo podatkowe tworzyć będą następujące części: przepisy ogólne,
przepisy prawa materialnego, przepisy ustrojowe oraz
przepisy proceduralne. Bardzo dużą szansę na uporządkowanie materiału normatywnego w zakresie wszczęcia postępowania dają tutaj propozycje uregulowania
w części poświęconej przepisom ogólnym zasad ogólnych prawa podatkowego oraz praw i obowiązków podatnika. Wśród tych praw i obowiązków wymienia się
bowiem między innymi prawo do zaskarżenia rozstrzygnięć organów podatkowych oraz prawo do zwrócenia
się o mediację lub zastosowanie innej niewładczej procedury rozwiązywania sporu podatkowego. W tym zakresie regulacja prawna powinna posiadać, jak się wydaje,
charakter bardziej ogólny i explicite wskazywać na generalne prawo do wszczęcia postępowania podatkowego
ISSN 2081-8025
•
wsm.warszawa.pl
poprzez czynność procesową podatnika. Brak uregulowania wprost tego rodzaju uprawnienia jest zaskakujący. Wprowadzając instrumenty wzmacniające pozycję
podatnika w postępowaniu podatkowym, jednocześnie
nie dostrzega się bowiem, że do takiego postępowania może w ogóle nie dojść wskutek dyskrecjonalnych
działań organów podatkowych, przyjmujących w danej
indywidualnej sprawie, w zależności od interesów organów podatkowych w prowadzonym postępowaniu
(ad casum), jedną z koncepcji legitymacji procesowej
strony, skutecznie pozbawiając stronę prawa do procesu
(postępowania podatkowego). Ponadto należy zwrócić
uwagę na niepokojący trend w sferze prawa podatkowego formalnego, rozpoczęty wprowadzeniem instytucji
odmowy wszczęcia postępowania podatkowego. Wydaje się niestety, że ten kierunek może być kontynuowany również w zakresie nowoprojektowanych procedur.
Przedstawione przez Komisję Kodyfikacyjną założenia
pozwalają sobie wyobrazić odmowę przeprowadzenia
nie tylko rozprawy podatkowej, o czym była już mowa,
ale również projektowanych alternatywnych sposobów
rozwiązywania sporów podatkowych. Przyjęcie tego
rodzaju rozwiązań stanowiłoby nieuzasadniony regres
w stosunku do osiągnięć polskiej nauki prawa z okresu
XX-lecia międzywojennego i powrót do prezentowanej
w powojennej Polsce argumentacji, mającej wówczas
w istocie służyć ograniczeniu ochrony prawnej obywateli, w tym ograniczaniu dopuszczalności drogi sądowej
oraz drogi administracyjnej.
Rzeczywista wartość zamierzonego przez Komisję Kodyfikacyjną modelu wszczęcia postępowania podatkowego zależeć więc będzie od przyjęcia przy jego konstruowaniu explicite tzw. subiektywnej koncepcji legitymacji
procesowej strony. W przeciwnym wypadku projektowane nowe uprawnienia procesowe podatników staną
się w praktyce podatkowej fikcją.
Literatura
Brzeziński B. 2005, Deklaracja podatkowa – istota i charakter prawny, „Prawo i Podatki” nr 1.
Brzeziński B i Nykiel W. 2004, Uwagi o treści i zakresie pojęcia „procedura podatkowa”, w: Procedura administracyjna wobec wyzwań współczesności, Profesorowi zwyczajnemu dr hab. Januszowi Borkowskiemu przyjaciele i uczniowie, Łódź.
Dawidowicz W. 1983, Postępowanie administracyjne. Zarys wykładu, Warszawa.
Dzwonkowski H. 2000, Zakres i struktura postępowania podatkowego, „Państwo i Prawo” nr 7.
Dzwonkowski H. i Zgierski Z. 2006, Procedury podatkowe, Warszawa.
Dzwonkowski H. 2008, Ordynacja podatkowa. Rok 2008. Komentarz, Warszawa.
Dzwonkowski H. 2012, Koncepcja budowy Ordynacji podatkowej w układzie funkcjonalnym (zarys), „Monitor Podatkowy” nr 10.
Dzwonkowski H. 2013, Zmiany w Ordynacji podatkowej. Projekt ustawy – Ordynacja podatkowa, Warszawa.
Etel L. 2008, Prawo podatkowe, Warszawa.
Ingarden R. 1960, O dziele literackim, Warszawa.
52
Ingarden R. 1987, Spór o istnienie świata, t. I, Ontologia egzystencjalna, Warszawa.
Kiełkowski J. 2004, Sprawa administracyjna, Kraków.
Kierunkowe założenia nowej ordynacji podatkowej, <http://www.mf.gov.pl/documents/764034/12688111/20150317_Kierunkowe_zalozenia_Ordynacji_Podatkowej.pdf>, Komisja Kodyfikacyjna Ogólnego Prawa Podatkowego, 11.03.2015.
Kmieciak Z.R. 2014, Wszczęcie ogólnego postępowania administracyjnego, Warszawa,
Kosikowski C. 1986, Postępowanie finansowe, Warszawa.
Kosikowski C. 1998, O nie zrealizowanej koncepcji polskiego kodeksu podatkowego, w: Księga jubileuszowa Profesora dr. Leona
Kurowskiego – Podstawowe zagadnienia prawa finansowego i polityki finansowej Polsce w latach 1989 – 1997, Warszawa.
Lang W. 1986, Teoria państwa i prawa, Warszawa.
Mastalski R. 1985, Postępowanie podatkowe, w: System instytucji prawno-finansowych PRL, t. III, Instytucje budżetowe, red.
M. Weralski, Warszawa.
Mastalski R. 2004, Prawo podatkowe, Warszawa.
Mastalski R. 2010, Charakterystyka ogólna postępowania podatkowego, w: System prawa finansowego, t. III, Prawo daninowe,
red. L. Etel, Warszawa.
Masternak M. 1998, Rodzaje postępowań w sprawach podatkowych, w: Księga pamiątkowa ku czci Docenta Eligiusza Drgasa,
Toruń.
Ochendowski E. 1995, Postępowanie administracyjne i postępowanie przed sądem administracyjnym, Toruń.
Redelbach A., Wronkowska S. i Ziembiński Z. 1993, Zarys teorii państwa i prawa, Warszawa.
Rolewski J. 2002, Nowa metafizyka Kanta, Toruń.
Stępień A. B. 1971, Teoria poznania, Lublin.
Szymczak M. 1995, Słownik języka polskiego, t. III, Warszawa.
Teszner K. 2014, Stosowanie prawa podatkowego przez organ podatkowy w postępowaniu odwoławczym, w: XXV lat przeobrażeń w prawie finansowym i prawie podatkowym – ocena dokonań i wnioski na przyszłość, red. Z. Ofiarski, Szczecin.
Wróblewski J. 1988, Sądowe stosowanie prawa, Warszawa.
53
Piotr Kobylski
ISSN 2081-8025
str. 55-59
Glosa do wyroku NSA z dnia 16 października
2014 roku, II FSK 2455/12 [dot. pozostawienia
bez rozpatrzenia wniosku o udzielenie
interpretacji indywidualnej] / Gloss to the judgment
of the Supreme Administrative Court of 16 October 2014,
files no. II FSK 2455/12 [leaving without consideration of
the application]
Abstract
In its judgment, the Court pointed out that the procedure for calling far-reaching legal consequences cannot take place
with the individual participation of a minor. It should be assumed that in such a situation it is necessary to require the representation of minors by a legal representative. In the opinion of the Court, the requirement of adequate representation
should be to perceived as a guarantee, and not limiting access of such persons to interpretation proceedings Due to the
effects that are associated with a real impact on the tax and legal situation of the entity, which applies to this interpretation , an important issue is a matter of inconsistency in voting for the resolution of the Court.
Key
words: individual interpretation of tax laws, interpretation proceedings, legal interest the person concerned, legal
capacity
Uwagi wprowadzające
I
ndywidualna interpretacja przepisów podatkowych ma realny wpływ na podatkowoprawną sytuację adresata, o ile zastosuje się on do otrzymanych
wyjaśnień. Niezwykle istotne jest przy tym uzyskanie
odpowiedzi adekwatnej do zdarzenia, które dotyczy
lub może dotyczyć wnioskodawcy, a to wymaga prawidłowego i precyzyjnego przedstawienia okoliczności
istotnych dla rozstrzygnięcia danego problemu prawnego. Wnioskodawca składa ponadto oświadczenie, pod
rygorem odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem,
w dniu jego złożenia, nie są przedmiotem toczącego
się postępowania podatkowego, kontroli, postępowania
kontrolnego organu kontroli skarbowej, a także iż w tym
zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do istoty
w decyzji lub postanowieniu. W glosowanym wyroku
Sąd zwrócił uwagę, że procedura wywołująca tak daleko idące konsekwencje prawne, nie może toczyć się przy
samodzielnym udziale małoletniego. Należy przyjąć,
że w takiej sytuacji jest konieczny wymóg reprezentacji osoby małoletniej przez przedstawiciela ustawowego.
W ocenie Sądu wymóg należytej reprezentacji powinno
się przy tym przestrzegać jako pełniący rolę gwarancyjną,
a nie ograniczającą dostęp takich osób do postępowania
interpretacyjnego.
Charakterystyka stanu faktycznego
Glosowany wyrok podjęty został na kanwie następującego stanu faktycznego. W dniu 14 lutego 2011 roku do
Ministra Finansów wpłynął wniosek osoby małoletniej
o wykładnię ustawy o podatku dochodowym od osób
fizycznych1. Wnioskodawczyni wyjaśniła, że jest osobą
niepełnoletnią. Przed osiągnięciem pełnoletności rozważała, jednak podjęcie pracy zarobkowej na podsta1
Ustawa z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od
osób fizycznych (Dz. U. z 2015 r. poz. 73), „dalej jako ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych”.
•
wie umowy o pracę bądź stosunku cywilnoprawnego.
W związku z tym skarżąca mogła stać się podatnikiem
podatku dochodowego od osób fizycznych, zgodnie
z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób
fizycznych2. Co istotne, od wynagrodzenia osiąganego
w ramach stosunku pracy czy też umowy cywilnoprawnej, podmiot je wypłacający zasadniczo obowiązany jest
potracić należny podatek lub zaliczkę. Ponadto nie ulega wątpliwości, że pracodawca lub zleceniodawca może
pobrać od wynagrodzenia kwotę podatku w wysokości
wyższej od należnej lub też pobierze zaliczkę (podatek)
w sytuacji, gdy brak jest takiego obowiązku. Zgodnie
z art. 75 Ordynacji podatkowej3 w przypadku kwestionowania wysokości pobranego przez płatnika podatku,
podatnik jest wówczas uprawniony do złożenia wniosku
o stwierdzenie i zwrot nadpłaty podatku. W związku
z tym założyła wniosek o indywidualną interpretację podatkową. Po tym fakcie wnioskodawczynię wezwano do
uzupełnienia braków formalnych, m.in. poprzez wskazanie osoby reprezentującą osobę małoletnią. Brak ten
nie został uzupełniony i wniosek pozostawiono bez rozpatrzenia. Pismem z dnia 25 maja 2011 r. osoba małoletnia reprezentowana przez pełnomocnika w osobie ojca
złożyła zażalenie na powyższe postanowienie. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie art. 14b § 3
w związku z art. 14 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez
niewłaściwą interpretację i wniosła o wydanie interpretacji zgodnie ze złożonym wnioskiem. W uzasadnieniu
wskazała, iż w przypadku jej wniosku nie wystąpiły braki
uzasadniające jego pozostawienie bez rozpoznania. Postanowieniem z lipca 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej
w Warszawie utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Pismem z dnia 26 sierpnia 2011 r. małoletnia
złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego
w Warszawie skargę |na powyższe postanowienie Ministra Finansów z lipca 2011 r. wnosząc o jego uchylenie
oraz poprzedzającego je postanowienia w całości. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła niewłaściwe zastosowanie art. 223 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 ustawy
z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez
utrzymanie w mocy postanowienia naruszającego art.
14b § 3 w związku z art. 14g § 1, a także art. 13 § 2 Ordynacji podatkowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny
w Warszawie nie uznał skargi za zasadną. Uznał wręcz,
że osoba małoletnia, mająca ograniczoną zdolność do
czynności prawnych, nie może być zainteresowaną, tj.
wnioskodawcą uprawnionym do żądania wydania interpretacji. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku
skarżąca zarzuciła naruszenie prawa materialnego. Na2
3
56
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (z 2014 r. poz.
183, 567, 915, 1215, 1328, 1644), „dalej jako Ordynacja podatkowa”
ISSN 2081-8025
•
wsm.warszawa.pl
czelny Sąd Administracyjny w istotny sposób skorygował stanowisko sądu pierwszej instancji. Sąd stwierdził,
iż niewątpliwie skarżąca była potencjalnym podatnikiem
podatku dochodowego od osób fizycznych. Rozważała bowiem podjęcie pracy. Dlatego od strony materialnej miała interes prawny i była zainteresowanym. Choć
Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną
uznał, że małoletni może być zainteresowanym, czyli
wnioskodawcą w sprawie o wydanie interpretacji w rozumieniu art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej. To właśnie
osoba małoletnia będąca podatnikiem będzie korzystać
z ewentualnej ochrony przyznanej przez art. 14k Ordynacji podatkowej.
Z powyższego względu NSA uznał działanie organu za
prawidłowe, który uznał, że wniosek zawiera wady formalne i w trybie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej wystosował wezwanie w celu ich usunięcia w terminie 7 dni
pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpoznania.
Organ prawidłowo według Sądu oparł swoje rozstrzygnięcie na podstawie wskazanej w art. 14g § 3 Ordynacji
podatkowej. Nieprawidłowe było powołanie art. 14g § 1
tej ustawy, co jednak nie miało wpływu na wynik sprawy.
Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 in
fine P. p. s. a oddalił skargę kasacyjną.
Glosa
W punkcie wyjścia trzeba odnotować, że kontrola sądów
administracyjnych powinna obejmować nie tylko warstwę formalną orzeczeń, lecz także element oceny prawnej, skoro to właśnie ta ocena decyduje o określonych
uprawnień podatkowych o charakterze gwarancyjnym.
Ta zasada również została uwzględniona przez Naczelny
Sąd Administracyjny w niniejszej uchwale. Po tych uwagach przejść można już do analizy glosowanej uchwały.
Zasadniczego przemyślenia wymaga sam wniosek osoby
małoletniej. Niektóre dochody dzieci małoletnich nie
podlegają kumulacji z dochodami rodziców, lecz tego
rodzaju dochody są bowiem odrębnie opodatkowane
u dzieci. Zgodnie z przepisem art. 7 ust. 14 zasada doliczania dochodów dzieci do dochodów rodziców nie ma
zastosowania w odniesieniu do dochodów z pracy dzieci,
ze stypendiów, do dochodów z przedmiotów oddanych
dzieciom do swobodnego użytku. Natomiast wówczas,
gdy rodzicom nie przysługuje prawo pobierania pożytków ze źródeł przychodów dzieci, żadne dochody ich
dzieci nie podlegają kumulacji z dochodami rodziców.
Potencjalnie wszystkie inne dochody poza wyraźnie
wymienionymi w ustawie, dzieci małoletnich mogą być
4
Ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U.
z 2015 r. poz. 238), (dalej jako Ustawa o finansach publicznych).
P. Kobylski: Glosa do wyroku NSA z dnia 16 października 2014 roku, II FSK 2455/12...
doliczane do dochodów rodziców, niezależnie od tego,
z jakich źródeł przychodów pochodzą5. Zasadniczo
nie powinien budzić zastrzeżenia fakt, iż Naczelny Sąd
Administracyjny w oparciu o wyżej wymieniony przepis uznał, że osoba małoletnia jest podatnikiem ustawy
o podatku dochodowym od osób fizycznych. W glosowanej uchwale Naczelny Sąd Administracyjny z uwagi
na potrzebę wykładni przepisu 14b § 1 Ordynacji podatkowej6 podjął próbę wyjaśnienia doniosłej praktycznie
kwestii. Naczelny Sąd Administracyjny, mimo że oddalił
skargę kasacyjną wnioskodawczyni, to w istotny sposób skorygował stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Sąd słusznie wskazał, iż
niewątpliwie skarżąca była potencjalnym podatnikiem
podatku dochodowego od osób fizycznych, ponieważ
rozważała podjęcie pracy zarobkowej. Dlatego od strony
materialnej miała interes prawny. Naczelny Administracyjny trafnie zauważył, iż należy odróżnić legitymację
do wystąpienia z wnioskiem o udzielenie o udzielenie interpretacji indywidualnej, mającą swoje źródło
w przepisach prawa materialnego, prowadzącą do uznania małoletniego „zainteresowanym” w rozumieniu art.
14b § 1 Ordynacji podatkowej, od wymogu należytej reprezentacji małoletniego, umożliwiającej mu działanie
w tym postępowaniu. W tym miejscu trzeba wspomnieć
o fundamentalnej roli art. 135 Ordynacji podatkowej7.
Stanowi on ocenie zdolności prawnej i zdolności do
czynności prawnych, a zastrzeżenie zawarte w komentowanym przepisie „jeżeli przepisy prawa podatkowego
nie stanowią inaczej” oznacza, że zdolność prawną oraz
zdolność do czynności prawnych ocenia się w pierwszej
kolejności wedle przepisów prawa podatkowego. Jest to
wyraz autonomii prawa podatkowego w stosunku do
prawa cywilnego.
Nawiązując do powyższych uwag, w pierwszej kolejności
należy wskazać, że sprawy z zakresu prawa podatkowego, w tym postępowanie interpretacyjne, nie odnoszą się
do stosunków cywilnoprawnych co powoduje, że trudno
dokonać bezpośredniego przełożenia reguł dotyczących
zdolności do czynności prawnych wynikających z prawa
cywilnego na grunt tego rodzaju postępowań. Nie ulega przy tym wątpliwości, że kryterium jakie zastosował
ustawodawca dla wyodrębnienia spraw, w których małoletni mogą działać samodzielnie wynika z wagi takich
czynności i ich wpływu na sytuację prawną małoletniego. Odnosząc się jeszcze do teoretycznych rozważań
przywołanych w uzasadnieniu uchwały wskazać należy
na praktyczny aspekt rozpatrywanego problemu, któ5
6
7
Podobny pogląd wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku
dnia 9 sierpnia 2013 r., II FSK 2481/11, LEX nr 1364150).
Ordynacja podatkowa, art. 14b § 1.
Ordynacja podatkowa, art. 135.
ry wobec zaistnienia w ramach profesjonalnego obrotu
należy uznać na niezwykle istotny. Należy podkreślić
w sposób szczególny, iż trudno przyjąć, by postępowanie
mogące wywołać tak daleko idące konsekwencje prawne, można uznać za takie, w którym osoby małoletnie
mogą działać samodzielnie.
Z uwagi na skutki, jakie wiążą się z realnym wpływem
na prawnopodatkową sytuację podmiotu, który do tej
interpretacji się zastosuje, istotnym zagadnieniem jest
kwestia swoistej niekonsekwencji w glosowanej uchwale Sądu. Skoro Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż
osoba małoletnia może być de facto podatnikiem ustawy
o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji zainteresowaną w myśl art. 14b § 1 Ordynacji
podatkowej8, to czemu pozbawia się taką osobę uprawnień z tytułu roli jaką pełni. W związku z powyższym
można zadać pytanie, czy pojęcie osoby „zainteresowanej” nie powinno obejmować każdego podmiotu, który
potencjalnie może być podatnikiem podatku ustawy
podatku dochodowego od osób fizycznych, niezależnie
od tego czy ma pełną zdolność do czynności prawnych.
Nie powinno wzbudzać wątpliwości, iż Naczelny Sąd
Administracyjny błędnie wskazał, iż można występować
z wnioskiem o indywidualną interpretację podatkową
dopiero w momencie bycia podatnikiem ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zasadniczo
przeczy to Ordynacji podatkowej. W piśmiennictwie
podkreśla się, że osobami zainteresowanymi, które mogą
wystąpić z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego i zostać stroną dotyczącego
jej podatkowego postępowania interpretacyjnego są po
pierwsze podatnicy, płatnicy, inkasenci, osoby trzecie
odpowiedzialne za zobowiązania podatników – niezależnie od tego, czy interpretacja dotyczy ich obecnej, czy
też przyszłej sytuacji. Po drugie osoby, u których wystąpiła lub może wystąpić zaległość podatkowa, o której
mowa w art. 52 § 1 Ordynacji podatkowej9. Po trzecie
osoby planujące utworzenie spółki - w sprawach związanych z określoną przyszłą sytuacją podatkową tej spółki.
Po czwarte przedsiębiorcy zamierzający utworzyć oddział lub przedstawicielstwo - w sprawach związanych
z przyszłą sytuacją podatkową tego oddziału lub przedstawicielstwa10. Jak wskazuje się w literaturze przedmiotu z wnioskiem o wydanie rozważanej interpretacji nie
może natomiast wystąpić wyłącznie:
1. We własnym imieniu adwokat, radca prawny czy też
doradca podatkowy, jeśli chcieliby uzyskać wykładnię
8
Ordynacja podatkowa, art. 14b § 1.
9
Ordynacja podatkowa, art. 52 § 1.
10 J. Brolik, „Zeszyty naukowe sądownictwa administracyjnego”,
2011/6/58-78.
57
•
dotyczącą pewnego teoretycznego stanu faktycznego;
2. Osoba, która chciałaby tylko zaznajomić się z poglądem organu interpretacyjnego na możliwości stosowania oraz wykładnię określonego przepisu prawa podatkowego wyłącznie z przyczyn czysto poznawczych;
3. Osoba, na której sytuację ekonomiczną czy faktyczną mogłaby oddziaływać sytuacja podatnika11.
W związku z tym za zainteresowanego należałoby uznać
każdy podmiot, na sytuację którego mają lub choćby potencjalnie mogą mieć wpływ przepisy prawa podatkowego, w tym również podmiot, na sytuację którego mają
lub mogą mieć wpływ przepisy prawa podatkowego ze
względu na planowane działania (zaniechania). Zgodnie
z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej12 Minister Finansów wydaje interpretację na wniosek zainteresowanego
w jego indywidualnej sprawie. Interes, który ma wystąpić po stronie tego podmiotu, oznacza wyłącznie interes
podatkowoprawny, a nie interes faktyczny. Ponadto należy zwrócić uwagę na to, że skoro przedmiotem wniosku
może być opis zdarzenia przyszłego, czyli potencjalny
stan faktyczny, to wprowadzenie ograniczenia polegającego na zawężeniu wniosku tylko do indywidualnej sprawy zainteresowanego traci sens. Takiej sprawy bowiem
nie ma i w tym sensie nie jest ona sprawą indywidualną.
Trzeba zwrócić uwagę na fakt, iż pojęcie zaistniałego
stanu faktycznego, jako przedmiotu wniosku o wydanie
interpretacji indywidualnej, może być rozumiane różnie.
W literaturze przedmiotu wskazuje się, że interpretacja
prawa podatkowego indywidualna powinna być rozpatrywana z punktu w widzenia podstawowych zasad prawa podatkowego. Wykładnia prawa podatkowego jest
bowiem dokonywana nie w oderwaniu od stanu faktycznego, ale z perspektywy tego stanu, który już wystąpił
albo też wystąpi w przyszłości13. Należy wskazać, że jeśli
wnioskodawca miałby ubiegać się o potwierdzenie oceny
prawnej zaistniałego stanu faktycznego, to w rozwiązaniu tym tkwiłaby pułapka, w którą wnioskodawca sam
by się wpędził. Opisując stan zaistniały, wnioskodawca
mógłby bowiem mimowolnie i pośrednio zgłosić właściwemu organowi podatkowemu i organowi kontroli skarbowej taki stan faktyczny, który byłby oceniany inaczej
niż wnioskodawca. Należy zatem przyjąć, że „zaistniały
stan faktyczny”, o którym mowa w przepisach Ordynacji
podatkowej, znaczy tyle co stan rzeczywisty, który ma
miejsce i co do którego wnioskodawca przedstawia we
wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej własne
11 J. Brolik, „Zeszyty naukowe sądownictwa administracyjnego”,
2011/6/58-78.
12 Ordynacja podatkowa, art. 14b § 1.
13 R. Mastalski, „Ordynacja podatkowa. Komentarz 2009.” Wrocław,
2009, s. 125.
58
ISSN 2081-8025
•
wsm.warszawa.pl
stanowisko w sprawie oceny podatkowoprawnej tego
stanu. Z uwagi na glosowany wyrok należy zatem liczyć
się z tym, że wniosek zainteresowanego może być w tym
względzie niepełny lub niejasny i nie dawać podstawy do
zajęcia stanowiska przez organ wydający interpretację
indywidualną. Na podstawie art. 14g § 114 wniosek taki
pozostawia się bez rozpatrzenia.
Trzeba zwrócić uwagę, że rozwiązanie to jest sprzeczne
z zasadami, które określają powinności organów administracji publicznej wobec podmiotów biernych. Organ
rozpatrujący wniosek o wydanie interpretacji powinien
zatem raczej wezwać wnioskodawcę o uzupełnienie danych, których brak uniemożliwia rozpatrzenie wniosku.
Jeśli organ postąpi inaczej, to – odmawiając wydania
interpretacji indywidualnej – i tak będzie musiał uzasadnić, z jakich powodów pozostawił wniosek bez rozpatrzenia. Jeśli te powody poda, można zakładać, że
wnioskodawca po raz kolejny złoży wniosek. Podmiot
żądający udzielenia interpretacji ma obowiązek wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego sprawy (stan
faktyczny należy rozumieć jako pewien zbiór faktów
składających się na sprawę interpretacyjną, faktem zaś
jest „to, co zaszło lub zachodzi w rzeczywistości; zdarzenie, zjawisko; określony stan rzeczy”; „wyczerpujący”
to „przedstawiający jakieś zagadnienie wszechstronnie,
dogłębnie, szczegółowo; gruntowny, dokładny”), a zatem w taki sposób, by wnioskodawca mógł zająć stanowisko w stosunku do prezentowanego stanu rzeczy, zaś
organ podatkowy na tej podstawie udzielić jednoznacznej odpowiedzi15. Nie ulega wątpliwości, iż przyjęcie
w analizowanym artykule, iż wniosek o interpretację
może być pozostawiony bez rozpoznania ze względu na
brak „wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego”, rodzi istotne wątpliwości. W literaturze wskazuje się
słusznie, że prawodawca używa tu bowiem niedookreślonego pojęcia o znacznym zabarwieniu subiektywnym16. W efekcie stwarza to zbyt duże możliwości pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia, a zwłaszcza, gdy
interpretacja indywidualna tak jak w glosowanej uchwale dotyczy zdarzenia przyszłego.
Nie ulega wątpliwości, że osobę skarżącą należy uznać
za „osobę zainteresowaną”, z uwagi na sam fakt chęci
podjęcia działalność zarobkowej na podstawie umowy
o pracę, bądź stosunku cywilnoprawnego. Bez wątpienia,
to wystarczający stan faktyczny, który w pełni wpisuje się
w art. 14b Ordynacji podatkowej17. Powyższe rozważa14 Ordynacja podatkowa, art. 14g § 1.
15 Porównaj wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego
w Szczecinie z dnia 4 lipca 2007 r., I SA/Sz 906/06, LEX nr 277605.
16 R. Mastalski, „Ordynacja podatkowa. Komentarz 2009.” Wrocław,
2009, s. 129.
17 Ordynacja podatkowa, art. 14b.
P. Kobylski: Glosa do wyroku NSA z dnia 16 października 2014 roku, II FSK 2455/12...
nia prowadzą do najbardziej spornej w praktyce kwestii.
Z jednej strony w glosowanej uchwale osobie małoletniej przysługuje miano osoby zainteresowanej, a z drugiej strony ze względu na fakt bycia małoletnią pozbawia
sie prawa do korzystania z instytucji indywidualnej interpretacji podatkowej. W świetle powyższych rozważań
należy stwierdzić istotną sprzeczność. Z uwagi na regułę
a maiori ad minus, jeśli komuś wolno więcej, temu tym
bardzie wolno mniej. W zaistniałym stanie faktycznym
ta zasada w sposób wyraźny została złamana. Naczelny
Sąd Administracyjny w orzeczeniu pominął powyżej
wymieniony problem, a przecież zagadnienie to dotyczy fundamentalnej reguły wnioskowania prawniczego.
Powyższa konstatacja oznacza, iż jeśli podmiot, który
w określonym, indywidualnym podatkowym postępowaniu interpretacyjnym nie miał, bo nie mógł mieć,
przymiotu „zainteresowanego”, nie ma prawa do wniesienia na wydaną w tym postępowaniu interpretację
skargi do sądu administracyjnego, a contrario nie wcho-
dząc w szerszą polemikę osoba zainteresowana takie
prawo posiada. Należałoby de lege ferenda postulować
zamieszczenie w przepisach regulacji precyzujących zakres uprawnień osoby korzystającej z „dobrodziejstwa”
instytucji indywidualnej interpretacji podatkowej, tak
by była ona zgodna z artykułem 32 Konstytucji. Trzeba
pamiętać, iż zasada powszechności i równości opodatkowania należy do podstawowych kanonów doktryny
podatkowej, albowiem w sumie świadczy o sprawiedliwości systemu podatkowego18. W związku z tym,
zwraca uwagę treść art. 84 Konstytucji, w którym przyjęto, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów
i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych
w ustawie. Zwrot „każdy” jest synonimem powszechności opodatkowania. Natomiast, zgodnie z art. 32 konstytucji wszyscy są równi wobec prawa, a zatem mają prawo
do równego traktowania przez władze publiczne.
18
Zobacz szerzej R. Mastalski, „Stosowanie prawa podatkowego”.
59
Angelika Anna Koman
ISSN 2081-8025
str. 61-64
Glosa do wyroku Wojewódzkiego Sądu
Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 13
sierpnia 2014r. (sygn. akt I SA/Wr 1189/14
[ dot. zakwalifikowania wielopoziomowego
parkingu jako budowli dla celów podatku od
nieruchomości] / Gloss to the judgment of the Provincial
Administrative Court in Wroclaw of 13 August 2014, files
no. I SA/Wr 1189/14 [multi-level parking as structures for
property tax purposes]
Abstract
It would seem that the normative definition of the building, prima facie, is so precise, that it should not raise any interpretation doubts. Nothing could be further from the truth. Appropriate qualification of an object due to, what mentioned
above, is the problem, which the practice still cannot deal with well. In the analyzed case the most important problem
is related to the fact that, the object does not have a solid baffle construction. In such a situation, is it admissible, as the
court accepted, that the separation from space using building partitions means that the building does not have to be
closed from all sides, and the partitions do not have to be complete from the level of the floor to the roof?
Key words: individual interpretation of tax laws, tax, construction law, parking
Uwagi wprowadzające
S
pecyfika stanu faktycznego na tle, którego zapadło
glosowane orzeczenie sprowadza się do tego, iż
na gruncie przepisów regulujących podatek od
nieruchomości istotne znaczenie ma fakt, czy dany obiekt
budowlany zakwalifikujemy odpowiednio jako budynek,
czy budowlę. Jak wiadomo ustawodawca w przepisach
ustawy o podatkach i opłatach lokalnych1 zawarł legalną
definicje budynku. Mianowicie jest to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który
jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach2. Są to konstytutywne cechy budynku
1
2
Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, Dz.U. 1991 nr 9 poz. 31., dalej jako: u.p.o.l.
Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.o.p.l.
w rozumieniu ustawy podatkowej, które muszą być
spełnione łącznie. Wydawać by się mogło, że ta normatywna definicja budynku, prima facie, jest na tyle precyzyjna, że nie powinna budzić wątpliwości interpretacyjnych. Nic bardziej mylnego. Odpowiednie zakwalifikowanie obiektu ze względu na to, co wyżej wymienione,
to problem, z którym praktyka nie może sobie wciąż poradzić w sposób jednoznaczny. W analizowanym wyroku
zasadniczy problem sprowadza się do tego, iż obiekt nie
posiada przegród budowlanych o charakterze litym. Czy
w takiej sytuacji dopuszczalne jest, jak to przyjął Sąd, iż
wydzielenie z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oznacza, że budynek nie musi być zamknięty ze
wszystkich stron, a przegrody nie muszą być kompletne
od poziomu podłogi aż po dach?
•
Prezentacja stanu faktycznego
Sprawa rozpatrywana przez Sąd dotyczyła wielopoziomowego, naziemnego parkingu. Zdaniem podatnika
obiekt budowlany winien być traktowany jako budynek
z racji, iż spełnia wszystkie atrybuty przypisywane budynkom. Z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie opodatkowania podatkiem od nieruchomości obiektu budowlanego zwrócił się podatnik do prezydenta miasta. Organ
podatkowy I instancji postanowił, że niepełna ściana nie
może być traktowana jako przegroda budowlana wydzielająca z przestrzeni obiekt budowlany. Pojęcie przegrody budowlanej z powodu braku jej legalnej definicji,
Sąd wyprowadził ze słownikowego znaczenia tej nazwy,
opierając się ponadto na utrwalonej linii orzeczniczej.
Z kolei Wojewódzki Sąd Administracyjny rozpatrując tę
sprawę stwierdził, iż organ ustalając znaczenie pojęcia
przegroda budowlana dokonał jej wadliwej interpretacji.
Stanowisko Sądu pozostało w całkowitej antynomii do
decyzji prezydenta. Sąd uznał, iż przegroda budowlana
nie musi być pełna, a wystarczające jest to by przegrody
zakreślały granice obiektu budowlanego, spełniając zarazem kryterium wyodrębnienia z przestrzeni, co skutkuje możliwością jednoznacznego ustalenia powierzchni
budynku. Wystarczy by istniejące przegrody zakreślały
granice obiektu dla potrzeb określenia zobowiązania
w podatku od nieruchomości. Sąd zastosował wykładnie
językową, uzupełniając ją interpretacją celowościową.
Ocena orzeczenia
Organem podatkowym właściwym w sprawach podatków i opłat lokalnych jest prezydent miasta, wójt, burmistrz3. Ponadto na wstępie należy wskazać, że stosownie
do przepisu ustawy prawo o ustroju sądów administracyjnych4, kontrola sądowoadministracyjna sprawowana
jest przez sądy administracyjne, pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej5. Zakres
kontroli administracji publicznej obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne6. Sąd
rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak
związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną
podstawą prawną7. Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie
w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa
3
4
5
6
7
62
Zob. bliżej art. 1c u.p.o.l
Ustawa z dnia 25lipca 2002 prawo o ustroju sądów administracyjnych Dz. U. Nr 153, poz. 1269., dalej jako: p.p.s.a
Zob. w szczególności art. 1§2 p.p.s.a
Zob. bliżej art. 3§2 pkt 1 p.p.s.a.
Zob. art. 134 p.p.s.a.
ISSN 2081-8025
•
wsm.warszawa.pl
materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ
na wynik sprawy8. W razie nieuwzględnienia skargi sąd
skargę oddala9.
Punktem wyjścia do dalszych rozważań powinno być
określenie zakresu przedmiotowego podatku od nieruchomości. Jak wiadomo, przedmiot opodatkowania
omawianym podatkiem został określony w ustawach
o podatkach i opłatach lokalnych, ale wchodzi w relacje z normami zawartymi w działach prawa budowlanego. Prawo podatkowe nie jest odrębnym bytem,
ale funkcjonuje w ramach jednolitego systemu prawa.
W piśmiennictwie postuluje się, iż mówiąc o autonomii
prawa podatkowego zwrócić należy uwagę nie tylko na
normatywne źródła oraz przesłanki powstawania abstrakcyjnych stosunków prawno podatkowych, lecz także
na granice wyznaczające miejsce tego działu w systemie
prawa10. Co warto zauważyć, rozważania na gruncie czy
owy obiekt budowlany jest budynkiem czy budowlą,
nie powinny opierać się na regulacjach prawa budowlanego. Normatywną definicję budynku i budowli, które są przedmiotem podatku od nieruchomości zawarto
w ustawie podatkowej11, a nie w prawie budowlanym.
Należy zaakceptować pogląd, iż co do zasady prawo podatkowe powinno być związane tylko własnymi pojęciami. W świetle powyższych uwag należy stwierdzić, że
posługiwanie się innymi aktami prawnymi, w tym prawem budowlanym, może w analizowanym zakresie mieć
jedynie charakter posiłkowy i wtórny względem przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Ponadto
zachodzić tylko wtedy, gdy jest zdefiniowane w sposób
milczący i dorozumiany. Dopiero, gdyby definicja legalna tych pojęć nie była zawarta w ustawie podatkowej, wprost sięgalibyśmy do ustawy Prawo budowlane12.
Tymczasem należy podkreślić, że ustawa o podatkach
i opłatach lokalnych definiując budynek i budowlę, odsyła do prawa budowlanego jedynie w zakresie stwierdzenia, czy dany obiekt jest obiektem budowlanym.
Zgodnie ze stanowiskiem judykatury ustawa odsyła do
przepisów prawa budowlanego przy definiowaniu ściśle
określonych pojęć, nie zaś do wszelkich kategorii i definicji, które funkcjonują na gruncie prawa budowlane8
Zob. w szczególności art. 145§ 1 p.p.s.a.
9
Zob. bliżej art. 151 p.p.s.a.
10 A. Hanusz, W kwestii autonomii prawa podatkowego [w] Prawo
finansowe i nauka prawa finansowego na przełomie wieków, red.
A. Kostecki, Kraków 2000 s. 64 i n.
11 Zob. art. 1a ust 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l.
12 Ustawa z dnia 7 lipca 1994 r., Prawo budowlane, Dz.U. 1994 nr 89
poz. 414.
A. A. Koman: Glosa do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu...
go13. W związku z tym prawo budowlane jest podstawą
do kwalifikowania danego obiektu, jako obiektu budowlanego, natomiast o tym, czy stanowi on dla potrzeb
opodatkowania budynek czy też budowlę, rozstrzyga
wyłącznie ustawa o podatkach i opłatach lokalnych.
Istotne w tym miejscu zdaje się przytoczenie definicji legalnych sensu stricto. Budynek to nic innego jak, obiekt
budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony
z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz
posiada fundamenty i dach14. Budowla zaś to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego,
niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury,
a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów
prawa budowlanego, związane z obiektem budowlanym,
które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie
z jego przeznaczeniem.15
Odnosząc się do stanowiska zaprezentowanego przez
Sąd, należy się z nim generalnie zgodzić. Bezsporne
w danej sprawie jest spełnienie przez parking trzech
warunków zakwalifikowania do budynków. Posiada on
dach, fundament, jak i jest trwale z gruntem związany.
Kluczowe w tej sprawie jest, więc określenie czy przegrody budowlane spełniają w takiej postaci wymóg zakwalifikowania obiektu, jako budynku. Jednak termin
„przegroda budowlana” nie został zdefiniowany przez
ustawodawcę ani w ustawie podatkowej ani w prawie
budowlanym. Nie pojawia się tu problem identyczności
pojęć spotykanych w różnych dziedzinach prawa. Stad
też zgodnie z akceptowanymi regułami wykładni, co
Sąd zrobił, znaczenie tego pojęcia należy ustalić zgodnie
z jego znaczeniem językowym, odwołując się do znaczeń
języka potocznego. Korzystanie ze słowników jest działaniem obiektywizującym interpretacje prawa, jak i jej
rezultaty. Odnajdujemy w nich cały ciąg znaczeń danego
wyrażenia, w oparciu, o co tworzy się względnie szeroki
rdzeń znaczeniowy, będący kompilacją intuicji znaczeniowych.16 W tym kontekście warto zauważyć, że ustalenie znaczenia wyrażeń nie powinno być absolutyzowane, a w praktyce przedstawiają odmienne znaczenia.
Oprócz słowników ogólnych istnieje wiele słowników
specjalistycznych. Adekwatniejszym w tym stanie prawnym, oprócz posłużenia się jedynie definicją przegrody
zawartej w Uniwersalnym Słowniku Języka Polskiego
PWN, byłoby uzupełnienie tych rozważań o treści, które
odnajdziemy w publikacjach o stricte technicznym cha13
14
15
16
Wyrok WSA w Bydgoszczy z 29.10.2004 r., I SA/Bd 402/04, CBOSA.
Zob. bliżej art 1a ust 1 pkt 1 u.p.o.l.
Zob. art. 1a ust 1 pkt 2 u.p.o.l.
B. Brzeziński, Podstawy wykładni prawa podatkowego, Gdańsk
2008 s. 50 i n.
rakterze. Znaczenie to powinno stanowić analizę prowadzącą do nadania ostatecznego wyboru znaczenia, czego
Sąd nie zrobił. Dopiero takie uzupełnienie skutkuje uzyskaniem nieprzypadkowych rezultatów. W informatorze
budowlanym przeczytamy, że przegroda budowlana jest
to element budowli oddzielający jej wnętrze od otoczenia zewnętrznego lub też wydzielający w jej wnętrzu pomieszczenia. Rozróżnia się przegrody budowlane stałe
i ruchome oraz pełne i ażurowe. Przy czym do przegród
ażurowych zalicza się na przykład kratę.
W bryle rzeczowego budynku zastosowana została przegroda budowlana w postaci ścian osłonowych, opartych
na żelbetowych belkach obwodowych, na których bezpośrednio osadzono siatki zbrojące z włókna szklanego. Dokonując próby możliwie jak najbardziej wyczerpującego opracowania zagadnienia, taka konstrukcja
przegrody, bez wątpienia pełni funkcję odgrodzeniową, bowiem za jej pomocą parking zostaje wydzielony
z przestrzeni. Siatka zbrojąca uniemożliwia swobodne
wydostanie się z obiektu. Należy jednak zastrzec, że Sąd
w pierwszej kolejności powinien powołać się na tezy
wynikające z orzecznictwa sądowego. Oczywiście linia
orzecznictwa sądów w tej sprawie nie jest spójna. Jednak
tezy orzecznictwa coraz częściej koncentrują się przede
wszystkim na funkcjonalności, konstrukcyjności przegród, na co powoływał się podatnik przed organem I i II
instancji. Z przywołanych zasad wynika, iż przegrody
budowlane ujęte w planach architektonicznych, powinny w pierwszej kolejności pełnić funkcję odgrodzeniową. Co więcej orzecznictwo sądów administracyjnych
wskazuje fakt, iż dla spełnienia kryterium odgrodzeniowej, przegroda nie musi mieć charakteru jednolitego.
Jednak brakujące elementy nie mogą zaburzać w obrysie zewnętrznym charakteru wydzielenia bryły budynku
z przestrzeni17.W glosowanym wyroku bez wątpienia da
się oddzielić dwie bryły architektoniczne, tj. danej kondygnacji jak i przestrzeni obok. Ponadto przegrody budowlane, niezależnie od tego, z jakiego materiału zostaną
zbudowane, pozwalają na wyznaczenie podstawy opodatkowania budynku, a więc powierzchni użytkowej. Przegrody budowlane zdaniem sądu powinny być ujęte w procesie budowlanym, począwszy od etapu projektowania18.
Co równie istotne, zasadniczego przemyślenia wymaga to, że ustawodawca normuje jedynie jeden atrybut
w przedmiotowym zakresie. Obiekt budowlany musi
17 Wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 10 października
2013r., ISA/Go/440/13, CBOSA. Sąd rozpatrując sprawę podatnika
posiadającego częściowo zadaszony budynek magazynowy, którego przedłużenie stanowiła zamontowana na słupach konstrukcyjnych siatka, będąca w istocie ogrodzeniem.
18 Wyrok WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 7 lutego 2012r., ISA/GL
604/11, CBOSA.
63
•
jedynie posiadać cechę wyodrębnienia z przestrzeni.
Wydaje się słusznym, że założenie jakoby przegroda
budowlana powinna mieć przypisany atrybut pełności
stanowiłoby zaprzeczenie racjonalności ustawodawcy,
który bez wątpienia posłużyłby się zwrotem, pełna lub
kompletna przegroda budowlana. Wysoce niepoprawne
jest stosowanie wykładni zwężającej, iż tylko ściany stanowią korelat pojęcia wydzielenia z przestrzeni. Jak podkreśla się w judykaturze przegrody budowlane powinny
jedynie zakreślać granice obiektu19. Przegrody nie muszą
być pełne, bowiem mogą mieć jedynie charakter częściowy. Tym samym mogą być to kraty, przegrody ruchome
służące komunikacji czy ściany parawanowe20.
Odrębnym zagadnieniem, jest fakt, iż Sąd wyrokiem
postuluje zasadzie ogólnej pogłębiania zaufania do organów podatkowych.21 Zasada ta nie może być traktowana
wyłącznie jako abstrakcyjny postulat wobec organów,
lecz jako norma prawna, której zastosowanie będzie
mieć konkretny wymiar. 22 Co więcej zakres zobligowania organów tą zasadą powinien obejmować nie tylko
proces stanowienia, lecz przede wszystkim stosowania
prawa. Jak wskazuje się w literaturze, przy stosowaniu
przepisów prawa materialnego organ podatkowy nie
może rozstrzygać na niekorzyść strony wszelkich nieja19 Wyrok WSA w Poznaniu z dnia 15 grudnia 2010 r., ISA/Po/356/10,
CBOSA.
20 Por. wyrok WSA w Łodzi z dnia 22 kwietnia 2009r., ISA/Łd 1325/08,
CBOSA.
21 Zob. bliżej art. 121§1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r., Ordynacja
podatkowa, Dz.U. 1997 nr 137 poz. 926.
22 Wyrok NSA z dnia 26 marca 2002r., III SA 3390/00, CBOSA.
64
ISSN 2081-8025
•
wsm.warszawa.pl
sności przepisów. Zasada przemawia za tym, by w razie
wątpliwości, co do zrozumienia konkretnego przepisu
stosować taką jego wykładnię, która nie byłaby krzywdząca dla podatnika. 23 Nie można przerzucać na podatnika błędów lub uchybień popełnionych przez samego
ustawodawcę w skutek niejasności przepisów jak i przez
niewłaściwą ich interpretację przez organ podatkowy.24
Uwagi końcowe
Konkludując, zgodnie z zasadą zaufania, niedopuszczalne jest orzekanie przez organy w sposób rozbieżny
na podstawie takiego samego, bądź nawet zbliżonego,
stanu faktycznego w różnych postępowaniach. Co więcej nie podlega dyskusji, że definicja pojęcia stworzona
w akcie normatywnym, zmniejsza ryzyko dowodzenia
w odniesieniu do tych obszarów, na których definicja jest
obowiązująca, innego znaczenia definiowanego pojęcia.
Stąd należałoby postulować de lege ferenda wprowadzenie do katalogu definicji legalnych, zawartych w ustawie
o podatkach i opłatach lokalnych, definicję przegrody
budowlanej. Wskazane przy tym powinno zostać ścisłe
kryterium klasyfikacji wyodrębnienia ograniczonego
fragmentu z nieograniczonego otoczenia, pozwalające
wyraźnie i ostro zakwalifikować, przegrodę budowlaną
warunkującą obiekt jako budynek.
23 B. Adamiak, Zasada pogłębiania zaufania do organów podatkowych, [w:] Komentarz do Ordynacji Podatkowej, Warszawa 2010,
s.611 i n.
24 NSA w wyroku z dnia 2 grudnia 1999 r., IIISA 8093/98, CBOSA.
ISSN 2081-8025
str. 65
Lista Recenzentów (2014) / List of Reviewers (2014)
prof. h.c. prof. JUDr. Vladimir Babcak CSc. (Słowacja)
prof. dr hab. Zdzisław Nowakowski
doc. PhDr. Michal Bochin, PhD. (Słowacja)
prof. dr hab. Kazimierz Rajchel
prof. dr Ramiro Delio Borges de Meneses (Portugalia)
prof. dr hab. Taras Rak (Ukraina)
doc. Ing. Ivana Butoracová Šindleryová, PhD. (Słowacja)
prof. dr hab. Wanda Rusiecka (Białoruś)
prof. dr hab. Katarzyna Chorąży
doc. Ing. Vojtěch Spáčil, CSc. (Czechy)
doc. PhDr. Mária Gažiová, PhD. (Słowacja)
prof. dr Patrik Vignol (Francja)
prof. dr hab. Wasilij Griszczenko (Rosja)
doc. Ing. Martin Vološin, PhD. (Słowacja)
prof. dr hab. Piotr Korzeniowski
prof. dr Walentyn Wandyszew (Ukraina)
doc. Ing. Viera Kuzmišinová, PhD. (Słowacja)
prof. dr hab. Nona Zinowiewa (Rosja)
prof. dr. Mariola Lemounier (Francja)
dr h.c. prof. Daniel J. West Jr. PhD. FACHE,
FACMPE (USA)
doc. Ing. Ladislav Lukáč, CSc. (Słowacja)
prof. PhDr. Anna Žilová, PhD. (Słowacja)
ISSN 2081-8025
str. 66
Zasady recenzowania artykułów /
The peer-review policies
Z
asady recenzowania tekstów zgłoszonych do
publikacji są zgodne z wytycznymi Ministerstwa Nauki i Szkolnictwa Wyższego. Redakcja
zastrzega sobie prawo odrzucenia artykułów oraz skrócenia tekstów, które nie będą spełniały wymogów redakcyjnych. Formularz recenzji jest do pobrania na stronie
WWW czasopisma (http://www.kaweczynska.pl/wydawnictwo/czasopisma/studia-prawnicze-i-administracyjne/zasady-recenzowania-artykulow).
1. Redakcja do oceny każdego artykułu powołuje
dwóch niezależnych recenzentów spoza jednostki.
2. W przypadku tekstów powstałych w języku obcym,
co najmniej jeden z recenzentów jest afiliowany w
instytucji zagranicznej, innej niż narodowość autora pracy.
3. Recenzowanie tekstów odbywa się przy, rekomendowanym przez Ministerstwo, zachowaniu anonimowości autora oraz recenzenta (tzw. double-blind
review proces).
4. Recenzja musi mieć formę pisemną i kończyć się
jednoznacznym wnioskiem co do dopuszczenia ar-
tykułu do publikacji lub jego odrzucenia. Recenzent
ma możliwość określenia w formularzu, czy artykuł
może zostać opublikowany:
•
•
•
•
bez poprawek;
po uwzględnieniu poprawek redakcyjnych;
po wprowadzeniu zmian merytorycznych;
po całkowitym przeredagowaniu i ponownej recenzji
bądź
•
nie kwalifikuje się do druku.
5. Recenzent ma prawo zasugerować, że artykuł powinien zostać opublikowany w innym dziale czasopisma (poza blokiem tematycznym). Ostateczna decyzja o miejscu publikacji tekstu należy do redakcji.
Podstawowe zasady recenzowania publikacji w czasopismach, którymi w procesie recenzowania tekstów kieruje się redakcja są dostępne w broszurze przygotowanej
przez Ministerstwo Nauki i Szkolnictwa Wyższego (Dobre praktyki w procedurach recenzyjnych w nauce).
Informacja dla
Autorów
Redakcja „Studiów Prawniczych i Administracyjnych” ” zaprasza do współpracy Autorów, którzy chcieliby publikować swoje teksty
na łamach naszego pisma. Uprzejmie informujemy, że przyjmujemy do publikacji artykuły nie dłuższe niż 20 stron znormalizowanego maszynopisu (1800 znaków ze spacjami na stronę), a w przypadku recenzji – niż 8 stron. Do artykułów prosimy dołączyć
streszczenie w języku polskim i angielskim (wraz z angielskim tytułem artykułu) o objętości do 200 słów. Prosimy o niewprowadzanie do manuskryptów zbędnego formatowania (np. nie należy wyrównywać tekstu spacjami czy stosować zróżnicowanych
uwypukleń, wyliczeń itp.). Sugerowany format: czcionka Arial, 12 pkt., interlinia 1,5. Piśmiennictwo zawarte w artykule należy
sformatować zgodnie z tzw. zapisem harwardzkim, zgodnie z którym lista publikacji istotnych dla artykułu ma być zamieszczona na jego końcu i ułożona w porządku alfabetyczny. Publikacje książkowe należy zapisywać:
Fijałkowska B., Madziarski E., van Tocken T.L. jr., Kamilska T. (2013). Tamizdat i jego rola w kulturze radzieckiej. Warszawa:
Wydawnictwo WSM.
Rozdziały w publikacjach zwartych należy zapisywać:
Bojan A., Figurski S. (2013). Nienowoczesność – plewić czy grabić. W.S. Białokozowicz (red.), Nasze czasy – próba syntezy.
Warszawa: Wydawnictwo WSM.
Artykuły w czasopismach należy zapisywać:
Bobrzyński T.A. (2009). Depression, stress and immunological activation. British Medical Journal 34 (4): 345-356.
Materiały elektroniczne należy zapisywać:
Zientkieicz K. Analiza porównawcza egocentryka i hipochondryka. Żart czy parodia wiedzy? Portal Naukowy “Endo”. www.endo.
polska-nauka.pl (data dostępu: 2013.07.31).
W tekście artykułu cytowaną publikację należy zaznaczyć wprowadzając odnośnik (nazwisko data publikacji: strony) lub – gdy
przywołane jest nazwisko autora/nazwiska autorów w tekście – (data publikacji: strony), np.: Radzieckie władze „[…] podjęły
walkę z tamizdatem na dwóch płaszczyznach: ideologicznej i materialnej” (Fijałkowski i wsp. 2013: 23). lub: Radziecka prasa, jak stwierdzają Fijałkowski i wspólnicy, „lżyła autorów druków bezdebitowych” (2013: 45). W przypadku przywoływanych tekstów, gdy
nie ma bezpośredniego cytowania, należy jedynie podać nazwisko i rok publikacji (bądź sam rok, jeśli nazwisko autora pada
w tekście głównym). W odnośnikach w tekście głównym należy w przypadku więcej niż dwóch autorów wprowadzić „i wsp.”,
np. (Fijałkowski i wsp. 2013). W tekście piśmiennictwa (tj. alfabetycznie ułożonej literaturze) prosimy wymienić wszystkich
autorów danej publikacja. Więcej o zasadach stylu harwardzkiego m.in. na Wikipedii (http://pl.wikipedia.org/wiki/Przypisy_
harwardzkie). Uwaga, przypisy krytyczne, inaczej tzw. aparat krytyczny, prosimy w miarę możliwości zredukować do minimum
i wprowadzać do głównego tekstu manuskryptu.
Zaznaczamy, że Redakcja nie płaci honorariów, nie zwraca tekstów niezamówionych oraz rezerwuje sobie prawo do skracania tekstów.
Teksty prosimy przesyłać drogą elektroniczną na adres [email protected] Materiały można również składać w dwóch
egzemplarzach maszynopisu wraz z wersją elektroniczną (zapisaną na nośniku, np. płycie CD, w formacie Microsoft Word lub
Open Office), w siedzibie Redakcji lub wysyłać pocztą na adres:
Wydawnictwo Wyższej Szkoły Menedżerskiej w Warszawie
ul. Kawęczyńska 36, 03-772 Warszawa
Do tekstu należy dołączyć informację o aktualnym miejscu zamieszkania, nazwie i adresie zakładu pracy, tytule naukowym,
stanowisku i pełnionych funkcjach. Każdy tekst przesłany pod adres Redakcji z prośbą o druk na łamach czasopisma podlega
ocenie. Proces recenzji przebiega zgodnie z założeniami „double blind” peer review (tzw. podwójnie ślepej recenzji). Do oceny
tekstu powołuje się co najmniej dwóch niezależnych recenzentów (tzn. recenzent i autor tekstu nie są ze sobą spokrewni, nie
występują pomiędzy nimi związki prawne, konflikty, relacje podległości służbowej, czy bezpośrednia współpraca naukowa w ciągu
ostatnich 5 lat). Recenzja ma formę pisemną i kończy się stwierdzeniem o dopuszczeniu lub niedopuszczeniu tekstu do druku.
W związku z przypadkami łamania prawa autorskiego oraz dobrego obyczaju w nauce, mając na celu dobro Czytelników, uprasza
się, aby Autorzy publikacji w sposób przejrzysty, rzetelny i uczciwy prezentowali rezultaty swojej pracy, niezależne od tego, czy
są jej bezpośrednimi autorami, czy też korzystali z pomocy wyspecjalizowanego podmiotu (osoby fizycznej lub prawnej).
Wszystkie przejawy nierzetelności naukowej będą demaskowane, włącznie z powiadomieniem odpowiednich podmiotów
(instytucje zatrudniające Autorów, towarzystwa naukowe itp.).
Do przedłożonych tekstów z prośbą o druk, Autor tekstu jest zobowiązany dołączyć:
1. Informację mówiącą o wkładzie poszczególnych Autorów w powstanie publikacji (z podaniem ich afiliacji oraz kontrybucji,
tj. informacji, kto jest autorem koncepcji, założeń, metod, protokołu itp. wykorzystywanych przy przygotowaniu publikacji), przy czym główną odpowiedzialność ponosi Autor zgłaszający manuskrypt.
2. Informację o źródłach finansowania publikacji, wkładzie instytucji naukowo-badawczych, stowarzyszeń i innych podmiotów.
LAT / YEARS
AWIE / 20 YE
RSZ
A
R
WA
SO
SAW
AR
FW
TY / 20-LECIE W
I
S
R
YŻ
VE
I
S
N
J
W
ZE
ŁY MENEDŻER
O
K
SK
Z
IE
JS
MANAG
E
M
EN
T
U

Studia Prawnicze i Administracyjne 4(10)

Transkrypt

Podobne dokumenty

Znamy support Coal Chamber!

Rafał Kobyłecki

Odległe skutki oparzenia dróg oddechowych w wyniku

Grupa wiekowa: 5-latki SŁOWNIK Cele ogólne

Wzbogacanie węgla w zakładach przeróbczych należących do

View - Instytut Mechaniki Górotworu PAN