Wydrukuj tekst

RO CZN IK I
Tom
NAUK
PRAW NYCH
-
199 7
V II
M A Ł G O R Z A T A S Z U S T E K -JA N O W S K A
L u b lin
PODSTAW OW E ZAŁOŻENIA
USTAW Y O DO RADZTW IE PODATKOW YM
T rw ające od pon ad dw óch lat prace nad p r a w n ą re g u la c ją usłu g w zakresie
doradztw a pod atk o w e g o zbliżają się do końca. W dniu 30 m aja 1996 r. Sejm
uchw alił ustaw ę o doradztw ie p o d a tk o w y m i p rz e k az ał j ą do S enatu, nadając
dalszy bieg procesow i le g islacy jn em u . Jej w e jście w życie p la n o w a n e je s t z
dniem 1 stycznia 1997 r., po p ó łro c z n y m va catio legis.
I. P R Z E S Ł A N K I U S T A W O W E J R E G U L A C J I D O R A D Z T W A P O D A T K O W E G O
Prz ep row a dz ana od koń ca lat o sie m d z ie s ią ty c h re fo rm a p ra w a p o d a tk o w e g o
w Polsce pociągn ęła za so b ą z a sa d n ic z ą zm ia n ę w zakresie sposob u p o w s ta w a ­
nia zobow iązań p o datk ow ych , a co za tym idzie - p rzesun ięcie w ięk szo ści
o bo w iązkó w z tym zw iąz a n y ch z o rg a n ó w p o d a tk o w y c h na p o d a tn ik ó w i p ła tn i­
ków. Z tzw. modelu d e c y z y jn e g o 1 p o w s ta w a n ia z o b o w ią z ań p o d a tk o w y c h p r z e ­
c ho dzim y stopniow o na m odel p o w sta w a n ia z o b o w ią za ń p o d a tk o w y c h z m ocy
sam eg o prawa, a w jego ob rębie szc ze g ó ln ie często znajduje z a sto so w a n ie tzw.
sam o ob liczenie przez p o d a tn ik a i o blic z e n ie p rz ez płatnika. Z takim r o z ró ż n ie ­
1 W d o k t r y n ie z a s a d n i c z o w y r ó ż n i a się d w a s p o s o b y p o w s t a w a n i a z o b o w i ą z a ń p o d a t k o w y c h :
w d r o d z e w y d a n i a - a z c h w i l ą d o r ę c z e n i a d e c y z j i p o d a t k o w e j - o raz z m o c y s a m e g o p r a w a z c h w i l ą z a i s t n ie n ia o k o l i c z n o ś c i , z k tó r y m i p r z e p i s y p r a w a ł ą c z ą p o w s ta n i e t a k i e g o z o b o w i ą z a n i a .
W p r z y p a d k u d r u g i e g o s p o s o b u p o w s t a w a n i a z o b o w i ą z a ń p o d a t k o w y c h w y r ó ż n i a się trzy p o c h o d n e
s p o s o by : a) o k r e ś l e n i e z o b o w i ą z a n i a w p e ł n y m z a k r e s i e b e z p o ś r e d n i o w n o r m i e p r a w n e j ; b) s a m o ­
o b l i c z e n i e p o d a t k u p r zy u r e g u l o w a n i u w p r z e p i s a c h p r a w a p o d a t k o w e g o n i e z b ę d n y c h p r z e s ł a n e k
d la p r a w i d ł o w e g o j e g o u s t a le n ia p r z e z s a m e g o p o d a t n i k a ; c) o b l i c z e n i e p o d a t k u p r z e z p ł a t n i k a ,
tak że p r zy u r e g u l o w a n i u n i e z b ę d n y c h p r z e s ł a n e k d o j e g o u s t a l e n i a w p r z e p i s a c h p r a w a p o d a t k o w e ­
go; zo b . sz erz ej: W . O 1 s z o w y, P o d e jm o w a n ie d e c y z ji p o d a tk o w e j i j e j są d o w a k o n tr o la w
P o ls c e , Ł ó d ź 1994, s. 19-20.
niem w iąże się kw e stia o d p o w ie d z ia ln o śc i za praw id ło w e ustalenie i o d p ro w a ­
dzenie n a le ż n e g o podatk u.
W p rz y p a d k u p ie rw s z e g o spo so bu p o w staw a n ia z ob ow iązań po datkow ych
o d p o w ie d z ia ln o ść ta sp o cz y w a na o rg anach po datko w y ch, n ato m iast w drugim
p rz y p ad k u p o d m io te m o d p o w ie d z ia ln y m za pra w id ło w e ustalenie i term inowe
o d p ro w a d z e n ie p o d a tk u nie je st org an pod atko w y. Jest nim albo sam podatnik,
albo płatnik. T o w łaśnie na nich ciąży w iększość o b o w ią z k ó w w ym ag ający ch
biegłej zn ajom ości p rz e p isó w p o d a tk o w y c h . S ytuacja ta szczególnie uw idoczniła
się po w p ro w a d z e n iu p o w sz e c h n e g o p odatku od d oc h o d ó w o so b isty c h 2 oraz
po d a tk u od to w a ró w i u słu g 3. P odatnicy, a często także płatnicy, nie mogli
sam o d z ie ln ie p o d o ła ć n a ło ż o n y m na nich zupełnie n o w y m o bo w ią z ko m . Coraz
częściej p o szuk iw ali fach ow ej p o m o c y , zw łaszcza że organ y po datko w e raczej
słabo w y w ią z y w a ły się z o b o w ią z k u in fo rm o w a n ia stron, w ynika ją c e go z kod ek­
su p o s tę p o w a n ia a d m in is tra c y jn e g o 4. R adco w ie praw ni oraz ad w okaci niejed no ­
krotnie także nie m ogli udzielić im zadow alającej po m ocy. W takiej sytuacji
zaczęła się w y o d rę b n ia ć g ru p a o só b m ających o d p o w ie d n ią w iedzę w zakresie
pra w a p o d a tk o w e g o , n a których usługi z dnia na dzień w zrastało z a p o trz e b o w a ­
nie społeczne. Przy tej okazji pojaw iały się rów nież osoby n ieuczciw e, nie
mające o d p o w ied n ie j w iedzy, a oferujące swoje usługi. D otychczas przepisy nie
stw arzały ża d n y c h barier p ra w n y c h . K ażdy, niezależnie od w y kształcenia i
d o ty c h c z a s o w e g o zatrud nien ia, m óg ł złożyć w niosek o wpis do ew idencji dzia­
łalności g o sp o d a rc z e j lub o w pis do rejestru spółek p ra w a h a n dlow ego i prow a ­
dzić d zia ła ln o ść w zakresie d o ra d z tw a p o datk ow eg o. Było to - i je st jeszcze
- szczegó ln ie n ie b e z p ie cz n e dla p od a tn ik ó w nie u m iejących sam odzielnie zw e­
ryfik ow ać w ie d z y takich d o ra d c ó w . D opiero pow stanie i w ykrycie przez organy
pod a tk o w e lub organy kontroli skarbow ej nie pra w id ło w o śc i w zakresie ustalania
p od staw o p o d a tk o w a n ia i w y so ko ści p od atków lub n iedo pełnien ie innych o b o ­
w ią z k ó w w y n ik a ją c y c h z p rz e p isó w p o d a tk o w y c h o b na ż a ło niekom petencję
takich p o d m io tó w .
D o d a tk o w y m , n ie z w y k le isto tn ym p ro b le m e m była - i jest je sz c ze - kwestia
za d o ś ć u c z y n ie n ia za p o w s ta łą w w yniku błędnej p orady szkodę. Najczęściej
po d m io ty św ia dc z ą c e usługi d o rad z tw a p o d atko w e go nie u bezpieczały się od
odp o w ie d z ialn o śc i cyw ilnej za szk od y w y rządzo ne przy w yk o n y w a n iu d o ra d z ­
2 U sta w a z d n ia 2 6 lip c a 1991
r. o p o d a tk u d o c h o d o w y m o d o só b fiz y c z n y c h , D z U . z 1993 r.,
n r 90, po z. 4 1 6 z p ó ź n . zm.
' U sta w a z. d n ia 8 s ty c z n ia 1 9 9 3 r. o p o d a tk u o d to w a r ó w iu słu g o ra z o p o d a tk u a k c y zo w y m ,
D z U ., n r 11, p o z. 5 0 z p ó ź n . zm.
4 U sta w a z d n ia 14 c z e rw c a 1 9 6 0 r.. k o d e k s p o s tę p o w a n ia a d m in is tr a c y jn e g o , art. 9. DzU.
z 1980 r., n r 9, p o z. 2 6 z p ó ź n . zm .
twa pod atko w eg o. W zw iązku z tym p o z o s ta w a ła tylko d rog a p o stę p o w a n ia
sądo w eg o i ponoszenie dalszych kosztów z tym z w iązany ch .
W takiej sytuacji kw estia regulacji praw n ej, a tym sam ym re g la m e n ta cji
do radztw a p o da tk ow e g o jest sp ra w ą n iezw yk le pilną. D o p u sz c z e n ie do w y k o n y ­
w ania tych czynności tylko osób m ających o d p o w ie d n ie kw a lifika c je m e ry to ­
ryczne, k o m pe te n tn yc h i w iary g o d n y c h leży z a ró w n o w interesie p o d a tn ik ó w ,
jak i budżetu państw a, a m oże także b u d ż e tó w g m in nych.
T a k ą k onieczność u re g u lo w a n ia pra w n e g o z a w od u d ora dc y p o d a tk o w e g o
dostrzegły ju ż inne pań stw a z g o sp o d a rk ą ry nk ow ą, np. N ie m c y 5.
II. P O D S T A W O W E Z A Ł O Ż E N I A U S T A W Y
U staw a o doradztw ie p o d a tk o w y m opiera się na sześciu p o d sta w o w y c h z ło ­
żeniach: w yk on yw a nie czynności d o ra d z tw a p o d a tk o w e g o za strz e żo n e jest dla
ściśle określon ych po dm iotów ; decyzje o w pisie na listę do ra d c ó w p o d a tk o w y c h
podejm uje sam orząd z aw o do w y, a w p rz y p a d k u osób p r a w n y c h - m in ister
finansów , oni też p ro w a d z ą listę (rejestr) p o d m io tó w u p ra w n io n y c h do w y k o n y ­
w ania d orad ztw a pod atkow ego; p o d m io ty u p ra w n io n e do w y k o n y w a n ia d o ra d z ­
twa p o da tk ow e g o o trz y m u ją o dp ow ied ni tytuł, który po d le g a o ch ro nie praw n ej
i p o zw ala po datniko m na od ró żn ien ie p o d m io tó w u p r a w n io n y c h od w y k o n u ją ­
cych te czynności bez uprawnień; doradcy p o d atk o w i m a ją u sta w o w y ob o w ią z e k
ubezpieczenia się od o d po w iedzialn ości cyw ilnej za szko dy w y rz ą d z o n e przy
w y ko ny w aniu sw ojego zaw odu; osoby w p isa ne n a listę d o ra d c ó w p o d a tk o w y c h
a utom atycznie stają się c złonkam i K rajow ej Izby D o ra d có w P o d a tk o w y c h , która
stanowi ich sam orząd zaw o do w y; w y k o n y w a n ie d o ra d z tw a p o d a tk o w e g o przez
osoby n ieup raw nion e p od lega k a rz e 6.
Z a czynności do radztw a p o d a tk o w e g o u sta w a u z n a je 7: u dzielan ie p o d a tn i­
kom, płatniko m i inkasentom po rad z zakresu z o b o w ią z a ń p od a tk o w y c h ; p r o w a ­
dzenie ksiąg p o datk ow y ch i innych e w id en c ji do celó w p o d a tk o w y c h oraz
udzielanie w tym zakresie pom ocy; spo rz ąd z a n ie zeznań, deklaracji p o d a tk o ­
w ych oraz udzielanie po m o c y w tym zakresie; w y stę p o w a n ie w p o stę p o w a n iu
przed organam i p o d atk ow ym i oraz w zakresie sąd ow ej kontroli decyzji p o d a tk o ­
wych.
W praw dzie doradcy po datko w i m o g ą p ro w a d z ić także księgi ra c h u n k o w e , ale
nie jest to czynność u zn a w a n a za d o ra d z tw o p o datko w e.
7 U sta w a o d o ra d z tw ie p o d a tk o w y m z d n ia 4 lis to p a d a 1975 r. ( S t e u e r b e r a t u n g s g e s e t z ) .
6 Z o b . szerzej u z a s a d n i e n i e d o p r o j e k t u o d o r a d z t w i e p o d a t k o w y m , s. 4, t e k s t p o w i e l o n y .
7 U sta w a o d o ra d z tw ie p o d a tk o w y m , art. 2.
1.
Do w y k o n y w a n ia tak o k re ślo n e g o d o ra d z tw a p o d a tk o w e g o u praw nione są
o so b y fizy czn e w p isa ne na listę d o ra d c ó w p o datk ow ych, radcow ie praw ni i
ad w o k a c i, biegli rew id enci oraz ściśle w y m ie n io n e w u staw ie osoby p ra w n e 8.
O d razu n a le ż y zau w a ż y ć, że u re g u lo w a n ie ustaw y budzi wiele kontrow ersji.
M ię d zy innym i w iele obaw rodzi ro z w ią z a n ie d o pu szczające do w y k o n y w a ­
nia c z y n n o śc i d o ra d z tw a a dw o katów , rad ców p raw n ych , biegłych rewidentów,
z je d n o c z e s n y m w y łą c z e n iem ich z sa m o rz ą d u d o radców po datko w y ch. Pociąga
to za s o b ą b ard zo p o w a ż n e k o n sek w e n c je , np. p oz b a w ia sam orząd w pływ u na
kształt d o ra d z tw a p o d a tk o w e g o tych p o d m io tó w , ich etykę zaw odow ą.
D y sk u sy jn a je s t także kw estia d o p u s z c z e n ia do w y k o n y w a n ia czynności d o­
r a d z tw a o só b p raw n yc h . P ro b le m tkw i w tym, że p o dm ioty te nie m o g ą inaczej
w y k o n y w a ć c z y nn ośc i d o ra d z tw a ja k tylko przez doradców p od atkow ych, ra d ­
ców p ra w n y c h , b ieg ły ch re w id e n tó w z a tru d n io n y c h w tych p odm iotach. Jest to
w ięc z a g ad n ie n ie form y o rgan izacy jn ej p ro w a d zo n e j działalności, a nie u z y s­
k an ia u p ra w n ie n ia do w y k o n y w a n ia c z yn no śc i d o ra d ztw a p o da tkow e g o przez
o so b ę praw ną.
N ie z ro z u m ia ły w yd aje się także przepis re gu lu jący spraw ę wpisu do rejestru
o sób pra w ny c h, u p ra w n io n y c h do w y k o n y w a n ia do ra d z tw a po datko w ego. Z asta­
n a w ia ją c a je st z w ła sz cz a kw estia u p ra w n ie ń m inistra finansów w tym zakresie.
D e c y zje o d o k o n a n iu w pisu n a listę d o rad c ó w p o d a tk o w y c h w p rzypadku osób
f iz y c z n y c h p o d e jm u je sam orząd d o ra d c ó w pod a tk o w y c h , on też prow adzi listę
d o ra d có w . N a to m ia st w odniesien iu do osób p raw n ych , u praw n io n y c h do w y k o ­
n y w a n ia d o ra d z tw a p od a tk o w e g o , czyn n o śc i te zastrzeżone są dla m inistra fi­
n a n só w . W takiej sytuacji sam orząd d o ra d c ó w nie m a żadnego w pływ u na ilość
i rodzaj firm w y k o n u ją c y c h d o ra d z tw o p o d a tk o w e , a p rzecież je d n y m z jego
z a dań je s t ksz tałtow a nie podaży sw o ic h usług.
D o tego d o c h o d z i je sz c z e dość k o n tro w e rsy jn a sp raw a opłaty za dokonanie
w p isu na listę osó b u p raw n io n y c h do w y k o n y w a n ia zaw odu, która w przypadku
o sób fiz y c z n y c h je s t d o c h o d e m sa m o rz ą d u do ra d c ó w po datk ow y ch , a w p rz y ­
p a d k u o sób p ra w n y c h - d o c h o d em b ud żetu p aństw a.
Z tego w yn ik a, że istnieją ja k b y trzy reżim y n a b y w a n ia u praw nień do w y k o ­
n y w a n ia d o ra d z tw a p od a tk o w e g o . P ie rw s z y z nich odnosi się do adw okatów ,
ra d có w p ra w n y c h i bieg ły ch re w id e n tó w . T e g rup y za w od ow e o trz y m u ją u pra w ­
n ie n ia do w y k o n y w a n ia d o ra d z tw a p o d a tk o w e g o z m ocy sam ego p raw a i nie
p o d le g a ją w ię k sz o śc i p rz e p isó w tej ustaw y.
D rugi re ż im n a b y w a n ia u p raw n ie ń odno si się do po zo stały ch osób fizycz­
nych, które m u s z ą spełnić w aru nk i staw iane p rz e z ustaw ę do nabycia praw a do
w y k o n y w a n ia z a w o d u d ora dc y p o d a tk o w e g o , a następnie w yw ią zy w a ć się z
8 T a m ż e , art. 4, ust. 1.
ob ow iązków n a ło żo ny c h na d o ra d c ó w p o d a tk o w y c h w trakcie w y k o n y w a n ia
zawodu. Chodzi tu m.in. o z łożenie z w y n ik iem p o z y ty w n y m e g z a m in u przed
P a ń stw o w ą K o m isją E g z a m in a c y jn ą ds. D o ra d z tw a P o d a tk o w e g o i o u z y sk a n ie
wpisu na listę d orad ców p o d a tk o w y c h , a także o w y k o n y w a n ie sw o jego z a w o d u
zgodnie z przepisam i ustaw y o d o radztw ie p o d a tk o w y m i zasadam i etyki z a w o ­
dowej.
Trzeci reżim odnosi się do o sób pra w n y ch w y m ie n io n y c h w u staw ie, które
po spełnieniu ok re ślo n y c h dla n ich w aru n k ó w w s tę p n y c h 9 i po zło żen iu s to s o w ­
nego w niosku do m inistra fina n sów o trz y m u ją w pis do rejestru osób p ra w n y c h
upraw nionych do w y k o n y w a n ia d o ra d z tw a po da tk o w e g o .
W ydaje się, że n ależało by p oz o sta w ić je d n ą drogę n a b y w a n ia u p ra w n ie ń do
w yk on yw ania d o ra d z tw a p o d a tk o w e g o , o b o w ią z u ją c ą do ra d có w p o d a tk o w y c h ,
i myśleć tylko o pew n y c h jej m o d y fik a c ja c h w odn iesieniu do n ie k tó ry c h grup
zaw odow ych, np. eg z am in u zu pe łnia ją cy dla radców p ra w n y c h , a d w o k a tó w i
biegłych rew iden tó w oraz o b o w ią z k o w y dla nich wpis na listę d o rad c ó w p o d a t­
kowych w przy padku w y k o n y w a n ia d o rad z tw a pod a tk o w e g o .
W tym m iejscu pragnę w sp o m n ie ć o je sz c z e jed n e j kw estii, która b u d z iła i
chyba w d alszym ciągu budzi w iele kontrow ersji. P ro b le m zw ią z a n y je s t z
w arunkam i do pu szc z e n ia do e g z a m in u i w dalszej k onse k w e n c ji w pisu na listę
doradców po datk ow y ch . D y sk u sy jn a i ciągle z m ie n ia n a n iegdy ś w pro jek cje
ustaw y była kw estia rodzaju w y ż sz e g o w ykształcen ia. O s ta te c z n a w e rsja ustaw y
nie stawia w y m ag a ń co do k o n k retn ego w ykształcen ia, w ażn e jest, by było ono
w yższe. W ydaje się, że nie je s t to dobre ro zw iązanie z uw agi na to, że do radcy
podatkow i m ają praw o w y stę p o w a n ia w spraw ach sw o ich klientów p rze d o r g a ­
nami podatk ow y m i, a także prz e d N a czeln ym Sąd em A d m in istra c y jn y m . T ru d n o
sobie w yobrazić p e łn o m o c n ik a po d a tn ik a sk utecznie d o c h o d z ą c e g o je g o praw
np. przed N SA , który w ra m a c h sw oich studiów n igdy nie zetknął się z p r z e d ­
miotami pro ceduralnym i. M o ż n a zn a kom ic ie znać p rz ep isy z w ła szc z a z zakresu
praw a m aterialnego, a nie um ieć dok on ać ich w ykładni, następ nie su bsum pcji.
A nawet po rad ziw szy sobie z tym, w razie sporu z o rg a n a m i p o d a tk o w y m i
pow stanie bariera w postaci braku um iejętno ści d o c h o d z e n ia sw ych racji w
postępow aniu przed nim i lub N S A . W y da je się, że należy d o p re c y z o w a ć ten
warunek, dopu szczając do d o ra d z tw a tylko osoby z w y ż sz y m w y k sz ta łc e n ie m
praw niczym i ad m in istra c yjny m . M o ż n a zastanaw iać się nad w łąc z e n iem do tej
grupy także osób z w y k sz ta łc e n ie m w y ż szy m e k o n o m ic zn y m . P o z o sta w ie n ie tej
kwestii w do ty c h c z aso w y m kształcie nie będzie, m o im zd aniem , służyć dobrze
ochronie interesów ani p o d a tn ik ó w , ani o d p o w ie d n ie g o bu d ż e tu i raczej nie
przyczyni się do osią g nię c ia celu tej regulacji, ja k im je s t p o w o ła n ie grupy
9 U sta w a o d o ra d z tw ie p o d a tk o w y m , art. 4, ust. 1, pkt. 1 lu b pkt. 3.
z a w o d o w e j u znanej przez p a ń stw o i cieszącej się prestiżem społecznym , p o d o b ­
n ym do tego, ja ki m a ją ra d c o w ie praw ni, adw o kaci czy biegli re w id e n c i10.
2. W p is na listę d o ra d c ó w p o d a tk o w y ch oraz do rejestru o sób praw nych
up ra w n io n y c h do w y k o n y w a n ia d o ra d z tw a p o d a tk o w e g o ma ch ara k ter konstytu­
tyw ny. Z c h w ilą je g o d o k o n a n ia o sob a fizyczn a n a b y w a praw o w yko ny w a nia
z a w od u ja k o d o ra d c a p o d a tk o w y , a o sob a p ra w n a - jako spółka doradztw a
p o d atk o w e g o . P o z a tą z a sa d n ic z ą f u n k c ją w pisu pełni on także rolę p o rz ą d k u ­
jącą, in fo rm u je o w ielk ości p o da ż y usług d ora d z tw a po datko w ego, daje m ożli­
w ość z a cz erp n ię c ia inform acji, czy dana o sob a lub p od m iot m a up raw nienie do
w y k o n y w a n ia d o ra d z tw a p o d a tk o w e g o , czy nie została skreślona z listy d o ra d ­
có w p o d a tk o w y c h lub z rejestru spółek d o ra d z tw a p o datk ow ego . O znacza to,
że w pis pełni także fun k c ję o c h ro n n ą w stosunku do u sług obiorców . Tem u
celow i m a służyć m .in. p o d a w a n ie do pu blicznej w iad om ości d a ny ch d o ty c z ą ­
cych osó b w p isan y c h n a listę d orad có w p o d a tk o w y c h oraz o głaszanie przez
m inistra fin a nsów w D z ie n n ik u U rz ę d o w y m M in isterstw a Fin ansów kom unikatu
o d o k o n a n iu w pisu osob y praw n ej do rejestru, o zm ianie tego wpisu, a także
0 w y k re ś le n iu o so by p ra w n e j z rejestru.
Ja k w s p o m n ia ła m , d y s k u s y jn a je st kw e stia p oz b a w ien ia sam o rząd u doradców
p o d a tk o w y c h u p ra w nie ń z w ią z a n y c h z p ro w a d z e n ie m rejestru osób praw nych
1 p rz e k a z an ie tej spraw y do w y łącznej kom petencji m inistra finansów . Jest to
p o w a ż n e o g ra n ic z en ie sa m o rz ą d n o śc i tej g rupy zaw o do w ej i m iejm y nadzieję,
że nie w y n ik a z o g ra n ic z o n e g o za ufa nia do niej ju ż na starcie.
3. W celu u ła tw ie n ia p o d a tn ik o m identyfikacji na „ ry n k u ” usług doradców
p o d a tk o w y c h o raz sp ółek d o ra d z tw a p o d a tk o w e g o u praw n io n y c h do świadczenia
tych usług u sta w a w p r o w a d z iła tytuł „d orad ca p o d a tk o w y ” i „spółka doradztw a
p o d a tk o w e g o ” . Je d n o c z e śn ie z o b o w ią z a n o o by d w ie grupy p odm io tó w do u m ie ­
szc z a n ia tego tytułu ob ok sw o ich d a n yc h id en ty fikacyjny ch na w szystkich pis­
m a c h sp o rz ą d z a n y c h w z w ią z k u z w y k o n y w a n ie m do ra d z tw a p o da tko w e g o oraz
w s z y stk ic h z e z nan iach , dek la ra c jach sp o rz ą d z a n y ch w im ieniu i n a rachunek
sw o ic h klientów .
W y d a je się, że je s t to d ob re ro z w ią z a n ie zaró w n o dla u słu gobiorców , jak i
sam y ch u słu g o d a w c ó w , k tórzy p ow inn i starać się o ja k najlepsze m iejsce na
rynku ty ch usług.
4. N ie z w y k le isto tn ym ro z w ią z a n ie m je st w pro w ad zen ie o b ow iązkow eg o
ub e z p ie c z e n ia od o d p o w ie d z ia ln o śc i cyw ilnej za szkody w yrząd zo ne przy w y k o ­
n y w a n iu c z yn no śc i d o ra d z tw a p o d a tk o w e g o . O b o w iąz e k ten, w edług ustawy,
odn osi się do d o ra d c ó w p o d a tk o w y c h , radców p ra w n y c h w y ko nują c yc h d o ra d z ­
10 P o r. U z a s a d n ie n ie d o p r o je k tu u s ta w y o d o r a d z tw ie p o d a tk o w y m , s. 6, tekst p o w ie lo n y .
two pod atko w e, p o d m io tó w za tru d n iają cy c h d o ra d c ó w p o d a tk o w y c h , a w n ie k tó ­
rych sytuacjach - także do a d w o k a tó w i b ie g ły c h re w id e n tó w .
N ależy uznać, że regulacja w tym zakresie - choć je st b a rd z o d o brze o c e n ia ­
na za s a m ą o becn ość w tej ustaw ie - m usi je d n a k być p o d d a n a k ry ty ce. Jest
ona bardzo nieklarow na, nieczytelna, trud no z ro z u m ie ć , na p o d sta w ie ja k ic h
kryteriów n ak ła d a n o o bo w iązek u b e z p ie c zen ia na p o sz c z e g ó ln e p o d m io ty .
Nawet trudno do k ła d n ie odczytać, na kim ten o b o w ią z e k ciąży, a na kim nie.
W ydaje się, że aby regulacja spełniła s w o ją rolę, o b o w ią z e k u b e z p ie c z e n ia od
od po w iedzialn ości za szkody w y rz ą d z o n e p rzy w y k o n y w a n iu c z y nn ośc i d o r a d z ­
twa po w inien być nało żo ny na w szy stk ie p o d m io ty , które takie c z ynn ośc i w y k o ­
nują, niezależnie od tego, kim one są. O z n a c z a to z a s to so w a n ie kry terium
p rz ed m iotow ego, a nie p o d m io to w e g o w tym zakresie. T a kie ro z w ią z an ie
uw zg lęd nia także interes św ia dc z ą c ych usługi, p o n ie w a ż w z w ią z k u z częsty m i
zm ianam i p rzepisów p o d a tk o w y c h b a rd z o łatw o popełnić błąd. M oże go p o p e ł­
nić zarów no d o ra d c a po d a tk o w y , ja k i radca pra w n y , b iegły r e w id e n t czy a d w o ­
kat. W p rz yp a dk u p o w sta n ia szkody k ażdy z n ich m usia łby z w ła sn y c h śro d k ó w
ją napraw ić. W z w iązk u z tym p re c y z y jn a re g u la c ja je st ta k że w interesie
św iadczący ch usługi d ora d z tw a p o d a tk o w e g o .
5.
Z c h w ilą w pisu n a listę doradcy p o d a tk o w i a u to m a ty c z n ie stają się c z ło n ­
kami Krajow ej Izby D orad ców P o d a tk o w y c h , która je st s a m o rz ą d e m tej grupy
zaw odow ej.
K rajow a Izba m a o sob ow ość p raw ną, m oż e p ro w a d z ić d zia ła ln o ść w y d a w n i­
czą, sz k o le n io w ą i dydaktyczną. S ie d z ib ą Izby je s t W a rs z a w a, z tym że m o g ą
być tw orzone jej odd ziały regionalne. N ależy przyznać od razu, że je s t to r o z ­
w iązanie nietypow e, p o n ie w a ż sa m o rz ą d y za w o d o w e m a ją terytorialny ustrój
korporacyjny. P o w inn y być p o w o ła n e do ży c ia o k rę g o w e izby d o ra d c ó w p o d a t­
ko w ych zam iast o dd z ia łó w reg io naln ych K rajo w ej Izby. W y d a je się, że je s t to
kolejny przejaw o g ran ic z o n e g o zaufania do sa m o rz ą d n o śc i tej grupy za w o do w e j.
Tym razem m o ż n a go uspraw ied liw ić, ale w p rz e p isa c h p rz e jś c io w y c h i k o ń c o ­
w ych p ow inn o p ojaw ić się o d p ow ie d nie sfo rm u ło w a n ie o m o ż liw o śc i p rz e k s z ta ł­
cenia od d zia łó w reg io naln ych K rajow ej Izby w o k rę g o w e izby d o ra d c ó w p o d a t­
ko w ych w przyszłości.
K ra jo w a Izba d o ra d c ó w p o d a tk o w y c h d z ia ła p rzez sw oje org any , k tórym i są:
K rajow y Zjazd D o radcó w P o d a tk o w y c h , K ra jo w a R a d a D o ra d c ó w P o d a tk o w y c h ,
K rajow a K o m isja R ew izy jn a, W y ż sz y Sąd D ysc y p lin a rn y , Sąd D ysc y p lin a rn y ,
R zecznik D yscyp linarny .
K rajo w y Z jazd D orad ców P o d a tk o w y c h o d b y w a się co cztery lata, ch y b a że
zostanie zw o łan y zjazd na d z w yc z ajn y. D o zadań K ra jo w e g o Z ja z d y D o ra d c ó w
Po d a tk o w y c h należy m.in. u ch w alan ie zasad etyki z a w o d o w e j, ok reśla n ie zasad
stałego p o d n o sz e n ia kw alifikacji p rz e z d o ra d c ó w p o d a tk o w y c h .
M o ż n a zau w a ż y ć, że p rze p isy o d n o sz ą c e się do K rajow eg o Z jazdu D orad có w
P o d a tk o w y c h nie są do k o ń c a p rz e m y śla n e i w z w iązku z m o żliw o śc ią tw o rz e ­
nia reg io n a ln y c h o d d z ia łó w K ra jo w e j Izby D o radcó w P o d a tk o w y c h bardzo
szybk o p o w s ta n ą p ro b le m y p ra k ty c z n e zw iązane z ich reprezen tacją w k ra jo ­
w y m zjeździe. Na m a rg in e sie tych u w ag należy odnieść się do sposobu kształ­
c e n ia p rz y s z ły c h d o rad c ó w p o d a tk o w y c h . Z a istotny m an k a m e n t tej regulacji
należy uznać brak stałego, z góry o k re ślo n e g o system u kształcen ia doradców
p o d a tk o w y c h w postaci np. a plikacji, gd zie obok zajęć praktycznych byłyby
p ro w a d z o n e zajęcia teo re ty c z n e. K o m p e te n c je K rajow ej Rady D o radców P o d a t­
k o w y c h w tym z ak resie u sta lo n o ja k o „o kreślan ie zasad stałego pod no szenia
k w alifikacji p rzez d o ra d c ó w p o d a tk o w y c h ” , co w yraźnie w skazuje na to, że
chod zi ty lko o d o k sz ta łc a n ie d o ra d c ó w p od a tk o w y c h , a nie kształcenie k a n d y d a ­
tów na do radców .
A w ięc nie m a ż a d n e g o r o z w ią z a n ia d o ty c zą c ego kształcenia przyszły ch
do ra d c ó w .
W okre sa c h p o m ię d z y K ra jo w y m i Z ja z d a m i D o radcó w P o d a tk o w y c h d ziałal­
n o ś c ią sa m o rz ą d u k ieruje K ra jo w a R a d a D o rad có w P o d atkow ych. Do jej zadań
należy m.in.: p o d e jm o w a n ie u c h w a ł w sp raw ach wpisu na listę d oradców p o d a t­
k o w y c h i sk reślania z niej; re p re z e n to w a n ie d orad ców po datkow ych; w y su w anie
k an d y d a tó w n a c z ło n k ó w K om isji E g z am ina c y jn ej; opiniow an ie projektów
ustaw i ro z p o rz ą d ze ń d o ty c z ą c y ch p ra w a p o d a tk o w e g o i przedstaw ianie w n io s­
ków w tym zakresie.
P o d su m o w u ją c kw estię sam o rz ą d u d orad ców p od a tk o w y c h , należy zauw ażyć,
że je g o k o m p e te n c je zostały m o c n o ok ro jo n e na rzecz ministra finansów , a z
prz e p isó w prz e jśc io w y c h i k o ń c o w y c h nie w ynika, że z czasem up raw nien ia te
w ró c ą do o rg a n ó w sa m o rz ą d u d o ra d c ó w po datk ow y ch . Ja k o przykład m ożna
p o d a ć kw estię p o w o ły w a n ia K o m isji E g z a m in a c y jn ej i jej składu, na co ma
d ec y d u ją c y w pły w m in is te r fin a n só w , a nie sam orząd doradców po datk ow y ch .
N a tym prz y k ła d zie u w id a c z n ia się słabość tego sam o rząd u i zależność od
m in istra finansó w , co s ta w ia po d z n a k ie m zap ytania w ogóle sam orząd no ść tej
gru py z a w o d o w e j. W takiej sytuacji o trz y m a n ie upraw nień do w y ko ny w a n ia
z a w od u doradcy p o d a tk o w e g o nosi bardziej zna m io na licencji otrzym anej od
m in istra fina n só w na w y k o n y w a n ie tych czyn no ści niż w pisu na listę u p ra w n ia ­
ją c e g o do w y k o n y w a n ia w o ln e g o zaw odu.
6.
W usta w ie u sta n o w io n o zakaz w y k o n y w a n ia czynności do rad z tw a p o d a t­
k o w e g o p rzez p o d m io ty do tego n ie u p ra w n io n e . Z ostał on o b w a ro w a n y karą
g rz y w n y d o 50 000 złotych. C e le m represji karnej je st w tym przyp ad ku z a n ie ­
chanie w y k o n y w a n ia czyn no ści d o ra d z tw a p rzez o sob y nie m a ją c e o d p o w ie d ­
nich kw alifikacji z a w o d o w y c h " .
To u re g u lo w a n ie m oże być k ry ty k o w a n e ze w zględ u m.in. n a d ość szerokie
określenie czynności do ra d z tw a p o d a tk o w e g o . M o ż e się z darzyć tak, że sąsiad-m atem aty k w ypełni zeznanie roczne dla d w ó c h sw o ic h są sia d ó w , p o n ie w a ż
dobrze umie liczyć. O d ro b in ę zna i roz um ie także przep isy p o d a tk o w e i d o ra ­
dzi, że n ależy odliczyć od p o d sta w y o p o d a tk o w a n ia ud z ie lo n e te śc io w e j d a r o ­
w izny na jej cele z drow o tn e i ju ż p o w sta n ie p ro b le m d o k o n a n e j czynności
d orad ztw a p o d atk o w e g o bez up ra w n ie ń . P o w in n a zostać u ru ch o m io n a w ó w c za s
sankcja. W yd a je się, że je st to je d n a k i n ieracjon alne, i n ie m o ż liw e fa k ty c zn ie
do w ykonania. Lepiej byłoby o g ra n ic z y ć ten za ka z je d y n ie do w y s tę p o w a n ia
przed organam i p o d a tk o w y m i o ra z N S A , n a to m ia st p o z o sta w ić s w o b o d ę d o k o ­
nyw ania innych czynn ości d o ra d z tw a p o d a tk o w e g o . Biorąc p od u w a g ę ro z w ią z a ­
nia odnoszące się do w pisu n a listę p o d m io tó w u p ra w n io n y c h do w y k o n y w a n ia
doradztw a p od a tk o w e g o , a z w ła sz c za p o d a w a n ie jej do p u b lic z n ej w ia d o m o śc i
oraz o b ow iązek z a m ie sz c za n ia o d p o w ie d n ic h d a ny c h p o d m io tu u p ra w n io n e g o
do św iadczen ia usług d o ra d z tw a p o d a tk o w e g o na p ism a c h p rz e z siebie sp o rz ą ­
dzanych, zezn an iach oraz d ek laracjach , w y b ó r n ależy p o z o sta w ić u sług ob io rcy.
Dalszej w eryfikacji p o w in ien do k o n a ć rynek, a d oradcy p o d a tk o w i m ie lib y tutaj
lepszą pozycję z uw agi na sp ra w d z o n ą przez K o m isję E g z a m in a c y jn ą w iedzę
oraz system atyczne p o dn osz e nie k w alifikacji w ram ach s a m o rz ą d u d o rad c ó w
podatkow ych.
*
Nie ulega w ątpliw ości, że regulacja p ra w n a d o ra d z tw a p o d a tk o w e g o była ju ż
od d aw n a bardzo potrzebna. Jed nak , ja k w y n ik a z kró tk ieg o p rz e g lą d u p o d s ta ­
w o w ych założeń ustaw y, nie je s t ona d o p ra c o w a n a z a ró w n o p od w z g lęd e m
m erytorycznym , jak i form aln ym . C zęsto m o ż n a odn ieść w rażen ie, że je s t m ało
udanym k o m p ro m ise m p o m ię d z y interesam i r ó ż n y ch grup n acisk u. P rz y n a jm n iej
takie zagadnienia, ja k sposób n a b y w a n ia u pra w nie ń do w y k o n y w a n ia d o ra d z tw a
po datkow ego, zakres o d d z ia ły w a n ia sa m o rz ą d u z a w o d o w e g o , zakres o b o w ią z k u
ub ezpieczenia od od po w iedzialn ości za szk od y w y rz ą d zo n e przy w y k o n y w a n iu
doradztw a, zakres u praw nień m inistra finansów , p o w in n y być je s z c z e raz p r z e ­
dyskutow ane. M iejm y n adzieję, że Senat spełni tutaj s w o ją rolę i p o d d a je pod
rze c z o w ą dy skusję oraz w y elim in uje p rz y n a jm n ie j najbardziej rażące błędy
legislacyjne tej ustawy.
11 Por. tam że, s. 12.
D IE G R U N D V O R A U S S E T Z U N G E N D E S G E S E T Z E S Ü B E R D IE S T E U E R B E R A T U N G
Z u s a m m e n f a s s u n g
V o r l i e g e n d e r A r t i k e l ist d e m n e u v e r a b s c h i e d e t e n G e s e t z ü b e r d i e S t e u e r b e r a t u n g g e w i d m e t .
D ies e R e g e lu n g g r ü n d e t sich a u f fo lg en d e G ru n d v o ra u s se tz u n g e n :
- D i e A u s ü b u n g d e r S t e u e r b e r a t u n g b l e i b t g e n a u b e s t i m m t e n T r ä g e r n V o r b e h a lte n .
- D i e E n t s c h e i d u n g ü b e r d i e E i n t r a g u n g in d a s R e g i s t e r d e r b e f u g t e n S t e u e r b e r a t e r trifft
d a s e n t s p r e c h e n d e S e l b s t v e r w a l t u n g s o r g a n d i e s e r B e r u f s g r u p p e , im F a l l e j u r i s t i s c h e r P e r s o n e n
d a g e g e n d er F in a n z m in iste r. V on ihnen w ird ein R e g ister aller zur A u sü b u n g d er S teu erb era­
tung b e fu g te n T rä g e r geführt.
- D iese zu r A u s ü b u n g d er S teu e rb e ra tu n g befugten T rä g e r erhalten einen en tsprechenden
T i t e l , d e r r e c h t l i c h g e s c h ü t z t ist u n d es d e n S t e u e r z a h l e r n e r m ö g l i c h t , d i e z u r A u s ü b u n g d i e s e r
T ä tig k e it b erec h tig te n T rä g e r von d enen oh n e solche B e fu g n isse zu u nterscheiden.
- D : : S t e u e r b e r a t e r s i n d g e s e t z l i c h v e r p f l i c h t e t , f ü r d e n F all e i n e r K l i e n t e n s c h ä d i g u n g bei
d e r A u s ü b u n g ihres B e ru fes e in e H a ftp flic h tv e rsic h e ru n g ab zu s c h lie ß e n .
- D i e in d a s e r w ä h n t e R e g i s t e r a u f g e n o m m e n e n S t e u e r b e r a t e r w e r d e n d a m i t a u t o m a t i s c h
M :t g l i e d e r d e r L a n d e s k a m m e r f ü r S t e u e r b e r a t e r , d i e ih r b e r u f l i c h e s S e l b s t v e r w a l t u n g s o r g a n
bildet.
- D ie A u s ü b u n g d e r S te u e rb e ra tu n g d u rc h U n b e fu g te w ird bestraft.
A u s d e m P o ln is c h e n ü b e r s e tz t v o n H e r b e r t U lric h