Publikacja darmowa

dr hab. Aleksander Oleszko
profesor Uniwersytetu Marii Curie-Sklodowskiej w Lublinie
mgr Stefan Tarasiuk
Uniwersytet Marii Curie-Sklodowskiej w Lublinie
Kilka uwag na tle wykładni umowy z następcą jako podstawy wpisu w księdze wieczystej oraz skutków odpowiedzialności notariusza jako płatnika
I
1. Umowa z następcą, a także umowa w celu wykonania umowy z następcą (przenosząca własność gospodarstwa rolnego na
następcę), powinna być zawarta w formie aktu notarialnego art. 85 ustawy z dnia 20 grudnia 1990 r. o ubezpieczeniu społecznym rolników (Dz.U. z 1993 r. Nr 71, poz. 85)1. Sporządzenie zatem tej umowy należy do obowiązków notariusza (art. 79 pkt 1 oraz
art. 92 pr. o not.). Oczywistość tych stwierdzeń jest na tyle zrozumiała, że nie powinna wywoływać istotnych wątpliwości. Tymczasem w
praktyce okazuje się, że nie zawsze jest to ocena jednoznaczna.
Zdarzają się bowiem przypadki, w których notariusz sporządzający
akt notarialny, określa nazwę umowy jako „umowa z następcą", a
w jej treści dokumentuje czynność prawną odpowiadającą wszelkim
elementom istotnym umowy darowizny wskazanym w art. 888 i n.
k.c. Sporządzony w taki sposób akt notarialny zawiera wniosek o
dokonanie wpisu prawa własności na rzecz następcy na podstawie
umowy z następcą (art. 39 i 40 ustawy o ks. w. i hip.).
2. Zauważona praktyka niektórych notariuszy skłania do wyrażenia kilku uwag mogących mieć istotne znaczenie w dalszej
praktyce notarialnej oraz sądowej. Nie powinna być również obo-
1
Cyt. dalej jako ustawa z 1990 r.
33
REJENT Nr 4 - kwiecień 1995 r.
jętna dla ston zawierających umowę, a to względem zbywcy, który zawiera umowę przeniesienia własności nieruchomości w celu
otrzymania świadczeń emerytalnych oraz nabywcy, któremu nie
jest obojętny rodzaj czynności prawnej skutkującej nabycie własności przedmiotu umowy. Wreszcie właściwa kwalifikacja prawna
umowy, na podstawie której następuje przeniesienie własności nieruchomości, ma istotne znaczenie dla pobierania przez notariusza
podatku od dokonanej czynności notarialnej (art. 7 pr. o not.) i jego
ewentualnej z tego tytułu odpowiedzialności. Wypada również rozważyć zakres „związania" sądu wieczystoksięgowego wnioskiem
sporządzonym przez notariusza o wpis prawa w księdze wieczystej. Problemy te będą przedmiotem dalszych rozważań.
II
1. N a z w a umowy a treść udokumentowanej przez notariusza
czynności prawnej. Obowiązki notariusza wynikające z art. 80
pr. o not.
Ilekroć dochodzi do rozbieżności między nazwą umowy a j e j
treścią, powszechnie przyjmuje się, iż mają w tym wypadku zastosowanie reguły wynikające z art. 65 k.c. Decydujące o zawarciu u m o w y zgodne oświadczenia woli stron (konsensus) zostają
złożone wtedy, gdy da się stwierdzić, że oświadczenia mają ten
s a m sens, ustalony według właściwych w tym względzie reguł
interpretacyjnych, ujętych w szczególności w art. 65 k.c.2 Podzielając w pełni przytoczone stanowisko należy podkreślić, iż z punktu
widzenia unormowań wynikających z prawa o notariacie, notariusz
dokumentujący w akcie notarialnym daną czynność prawną, akt
ten powinien sporządzić w sposób zrozumiały i przejrzysty (art.
80 § 1 pr. o not.). Z drugiej jednak strony wyznaczony przepisem
art. 80 pr. o not. obowiązek bezstronności oraz obowiązek wyjaśniająco-doradczy sprawiają, iż ścisłe wyznaczenie granic ingerencji notariusza w kształtowanie treści dokumentowanego stosunku prawnego nie jest praktycznie możliwe, a z pewnością trudno jest tu
2
Por. np. Z. Radwański, [w:] System prawa cywilnego, t. III, cz. 1, Ossolineum
1981, s. 375; tenże, Prawo cywilne - część ogólna, Warszawa 1993, s. 190.
34
Kilka uwag na tle wykładni umowy..
udzielić jednoznacznej, syntetycznej odpowiedzi. Dlatego zawsze
aktualny pozostaje problem, w jakim stopniu notariusz pełni funkcję
sekretarza rejestrującego oświadczenia stron, nadając tym przejawom
woli określoną formę notarialną, w jakim zaś - osoby kształtującej
treść stosunku prawnego, czyli „dobrowolnego sędziego" stron3.
Notariusz powinien przede wszystkim rozpoznać oczekiwania
stron związane z dokonywaną czynnością notarialną. Pozwoli mu to
ustalić rzeczywisty zamiar stron i osiągnięcie przez nich określonego rezultatu. Jest to o tyle istotne, że zamiary stron mających dokonać czynności notarialnej mogą być niekiedy realizowane za pomocą różnych czynności, które w różnym stopniu zadośćuczynią
rozpoznanemu interesowi stron. Zadaniem notariusza jest wskazanie na te możliwości, z wyjaśnieniem skutków każdej z nich i
ustalenie, która z propozycji odpowiada najbardziej słusznemu interesowi stron. Typowym tego przykładem jest możliwość zawarcia
umowy na gruncie omawianej ustawy emerytalnej z 1990 r. Z punktu widzenia zbywcy, celem zawarcia umowy jest uzyskanie świadczenia emerytalnego. Zamiarem nabywcy jest „otrzymanie" gospodarstwa rolnego. Jednakże dojście do konsensusu może nastąpić w
różny sposób: w drodze zawarcia umowy z następcą, a następnie - w
jej wykonaniu - umowy przeniesienia własności (udziału we współwłasności) i posiadania gospodarstwa rolnego na następcę (art. 84 i
85 ustawy z 1990 r.), ale również umowy darowizny lub dożywocia
zawieranej w związku z zaprzestaniem prowadzenia działalności rolniczej przez rolnika - zbywcę, który ma ustalone prawo do emerytury lub renty inwalidzkiej 4 .
Wydaje się, że jeżeli konsensusem stron nie jest uzyskanie własności gospodarstwa rolnego przez nabywcę, notariusz, rozpoznając
t e n zamiar stron, powinien pouczyć zainteresowanych, iż zbywca
otrzyma świadczenia emerytalne, jeżeli spełnia przesłanki wskazane
w art. 19 ust. 2 pkt 1-3 ustawy emerytalnej z 1990 r. Wystarczy
3
4
Z. Basak, Z zagadnień odpowiedzialności cywilnej notariuszy, „Rejent" 1992,
nr 7-8, s. 45; Cz. Salagierski, Prawa i obowiązki notariusza, „Rejent" 1992, nr
10, s. 22 i n.
A. Oleszko, Kilka uwag na tle zawierania umów darowizny lub dożywocia za
świadczenia emerytalno-rentowe w świetle praktyki notarialnej, „Rejent" 1992,
nr 3-4, s. 27 i n.
35
REJENT Nr 4 - kwiecień 1995 r.
bowiem, jeżeli rolnik, jako posiadacz samoistny lub zależny gospodarstwa rolnego, w sytuacji wskazanej w powyższym przepisie zaprzestanie prowadzenia działalności rolniczej, a może to
uczynić w drodze zawarcia stosowanej umowy bez zachowania
f o r m y aktu notarialnego.
Wskazane przykłady, umożliwiające rolnikowi uzyskanie emerytury, dobitnie wskazują, iż w zakresie funkcji wyjaśniająco-doradczej notariusz powinien mieć na uwadze, że ten sam stan faktyczny (zamiar uzyskania emerytury przez rolnika), bez wnikania w
konkretny układ zamiaru i woli stron, może prowadzić nie tylko do
różnych rozwiązań prawnych, ale nawet do rozbieżnych interesów
stron, które mogą doprowadzić aż do sporów sądowych, dlatego
prawidłowa w tej mierze dokumentacja sporządzonej czynności
notarialnej jest zawodowym obowiązkiem notariusza.
Kierunek ten znalazł wyraz w przedwojennym orzecznictwie Sądu Najwyższego, które wskazywało, że notariusz, spisujący dokument z racji swojego urzędu, obowiązany jest do stwierdzenia rzeczywistej woli stron. W ramach tego obowiązku mieści się powinność
należytego pouczania stron, by oświadczenia przez nie złożone odpowiadały ich woli. Skutek ten można osiągnąć tylko wówczas, gdy notariusz pouczy strony również o niebezpieczeństwie gospodarczym
mogącym zagrażać kontrahentom lub j e d n e m u z nich w s k u t e k
oświadczeń woli, które mogą być udokumentowane 5 . Wymaga jednak podkreślenia, że obowiązek wyjaśniająco-doradczy jest spełniony, jeśli notariusz zwróci stronom uwagę na sprzeczność ich interesów
bądź też wskaże na istnienie elementów spornych co do treści zamierzonej czynności, a mimo tego pouczenia strony nadal wyrażają wolę
jej dokonania o uprzednio żądanej treści. Jeżeli żądanie to nie jest
sprzeczne z prawem (art. 81 pr. o not.), notariusz powinien sporządzić czynność notarialną, mając na uwadze zasadę uolenti non fit
iniuria. Jak zauważył S. Szer, rzeczą notariusza jest spisać wolę
stron swobodną, całkowicie skrystalizowaną i świadomą wszelkich
konsekwencji danej czynności 6 . Notariusz powinien zadbać tylko
5
6
Orzecz. SN C III 2735/36, PN 1938, nr 23-24, s. 34.
S. Szer, Prawo o notariacie. Komentarz do czynności notarialnych, Warszawa
1934, s. 86.
36
Kilka uwag na tle wykładni umowy..
o to, by strona dokonująca czynności notarialnej nie pozostawała
w nieświadomości co do prawnych i gospodarczych skutków zamierzonej czynności. N i e jest jednak obowiązany wpływać na postanowienia woli stron, która właściwie uświadomiona odpowiada za dokonaną czynność notarialną 7 .
2. Bliższe uświadomienie roli i znaczenia notariusza dokonującego danej czynności notarialnej nie pozostaje bez wpływu nie
tylko na przejrzystość i zrozumiałość sporządzonego dokumentu,
ale może mieć istotny wpływ na ocenę skutków prawnych treści zawartej między stronami czynności prawnej. Wydaje się, iż uwaga ta
odnosi się także do sporządzonej przez notariusza omawianej umowy
z następcą.
3. Treść sporządzonego aktu notarialnego nie pozostawia wątpliwości, iż nie dokumentuje zawartej umowy z następcą 8 .
Jeden z elementów konstytutywnych umowy z następcą przejawia się w tym, iż jest ona umową zobowiązującą do przeniesienia
własności gospodarstwa rolnego, która wraz z pozostałymi przesłankami wskazanymi w art. 84 ustawy emerytalnej z 1990 r. ma charakter umowy pozwalającej odróżnić ją od innych umów o t y m
samym obligacyjnym skutku. N i e jest to również umowa w celu
wykonania umowy z następcą (przenosząca własność gospodarstwa rolnego na następcę), ponieważ skutek rzeczowy w postaci
przeniesienia własności w rozumieniu art. 156 k.c. może nastąpić wyłącznie na podstawie uprzednio zawartej umowy z następcą9. Z treści sporządzonego aktu notarialnego wynika, iż zbywca
w celu otrzymania świadczeń emerytalnych nieodpłatnie przeniósł
na obdarowanego, określanego jako następcę, własność i posiadanie gospodarstwa rolnego, a tenże darowiznę przyjął. Gdyby nawet
obdarowanego traktować jako następcę - co nie jest możliwe na
podstawie art. 84 i n. ustawy emerytalnej z 1990 r. - to warto pamiętać, iż na gruncie ustawy z dnia 27 października 1977 r. o zaopatrzeniu emerytalnym oraz innych świadczeniach dla rolników i ich
7
8
9
P N 1934, nr 6, s. 22.
E. Drozd, Podstawowe zagadnienia konstrukcyjne umowy z następcą, „Rejent"
1991, nr 3, s. 17 i n. oraz cyt. tam literatura.
E. Drozd, jw., s. 33.
37
REJENT Nr 4 - kwiecień 1995 r.
rodzin ( D z . U . Nr 32, poz. 140) oraz ustawy z dnia 14 grudnia
1982 r. o ubezpieczeniu społecznym rolników indywidualnych i
członków ich rodzin (Dz.U. Nr 40, poz. 268 ze zm.), niezmiennie
i trafnie Sąd N a j w y ż s z y przyjmował, iż przekazanie gospodarstwa rolnego następcy w drodze umowy darowizny, zawartej w formie aktu notarialnego, stanowi nieodpłatne przekazanie gospodarstwa rolnego uprawniające wprawdzie zbywcę do emerytury lub
renty, ale jednoznacznie zarazem stwierdzał, iż nie jest to umowa
przekazania gospodarstwa rolnego następcy, t y l k o k o d e k s o w a
umowa darowizny 10 . Podobnie Sąd Najwyższy wyraził stanowisko,
iż zrzeczenie się dożywocia ustanowionego w dacie przekazania następcy aktem notarialnym gospodarstwa rolnego nie przekształca odpłatnej formy tego przekania, choćby zrzeczenie to nastąpiło również
w drodze aktu notarialnego11. W obu bowiem przypadkach mamy do
czynienia z rodzajowo odmiennymi umowami (darowizny, dożywocia)
oraz różnym sposobem przekazania gospodarstwa rolnego.
Chociaż na gruncie umowy emerytalnej z 1990 r. istnieje większa swoboda wyzbycia się przez rolnika gospodarstwa rolnego z
zamiarem otrzymania świadczeń emerytalnych, to jednak ustawodawca nadal w wyraźny sposób odgraniczył zawarcie umowy z następcą oraz umowy w celu wykonania umowy z następcą od innych
umów odpłatnych oraz nieodpłatnych, polegających na przeniesieniu własności (posiadania) gospodarstwa rolnego, utrzymując ich
odmienny charakter 12 .
E. Drozd wskazując na różnice między umową z następcą a warunkową umową darowizny, wymienia następujące istotne różnice
w skutkach obu tych umów:
10
11
12
Por. uchwalę SN z 20 II 1985 r. III UZP 4/85, OSNCP 1985, nr 12, poz. 186.
Por. uchwałę SN z 21 V 1984 r. III UZP 22/84, OSNCP 1985, nr 1, poz. 4.
Nie podzielam poglądu przyjmującego, iż art. 84 ustawy z 1990 r. dopuszcza
umowy rolnika z następcą oparte na zasadzie pełnej swobody, a więc zarówno
odpłatne, jak i nieodpłatne (S. Rudnicki, Komentarz do ustawy o księgach wieczystych i hipotece, Warszawa 1993, s. 37). Z pewnością na podstawie umowy
rolnika z następcą przyszły nabywca gospodarstwa rolnego (następca) nie może
zobowiązać się do zapłacenia za to gospodarstwo ceny, nawet z zaliczeniem na poczet ceny nakładu pracy w gospodarstwie rolnika. Umowa z następcą nie może
spełniać funkcji umowy sprzedaży (tak E. Drozd, Podstawowe zagadnienia..., s.
29).
38
Kilka uwag na tle wykładni umowy..
a) umowa z następcą nie podlega odwołaniu,
b) umowa z następcą może ulec rozwiązaniu przed uzyskaniem przez rolnika prawa do emerytury (renty) - art. 87 ustawy
z 1990 r. Warunkowa umowa darowizny nie może być z tych przyczyn rozwiązana,
c) w razie śmierci rolnika przed uzyskaniem prawa do emerytury
(renty), warunkowa umowa nie stwarzałaby dla obdarowanego roszczenia o przeniesienie własności gospodarstwa rolnego w stosunku do
spadkobierców, natomiast następca uzyskuje roszczenie o wykonanie
umowy (art. 90 cyt. ustawy).
Również umowa darowizny zawarta w wykonaniu umowy z
następcą nie byłaby zwykłą darowizną, bo nie można by j e j np.
odwołać 13 .
Umowa z następcą jest szczególnym rodzajem umowy zobowiązującej do przeniesienia własności gospodarstwa rolnego. W zależności od przyjętej treści spełnia funkcję bądź darowizny, bądź dożywocia, nie będąc żadną z tych umów 14 .
Konstatacja ta ma istotne znaczenie nie tylko do właściwej analizy charakteru umowy z następcą, ale znajduje głębokie uzasadnienie w ewolucji konstrukcji umowy przekazania gospodarstwa
rolnego. Warto przypomnieć, iż w wyniku nowelizacji ustawy z
dnia 14 grudnia 1982 r. przez ustawę z dnia 24 lutego 1990 r. o niektórych warunkach funkcjonowania ubezpieczenia społecznego
rolników indywidualnych i członków ich rodzin (Dz.U Nr 14, poz.
90), w świetle przepisu art. 2 pkt 6 ustawy z 1982 r. w nowym
brzmieniu (art. 6), przez przekazanie gospodarstwa rolnego rozumiało się nie tylko jego nabycie przez następcę (lit. a), ale także, jeżeli rolnik nie miał następcy albo następca odmówił przejęcia gospodarstwa - odpłatne lub nieodpłatne przeniesienie posiadania, a
jeżeli rolnik był właścicielem - także własności gospodarstwa na
rzecz dowolnej osoby fizycznej albo prawnej, stosownie do przepisów kodeksu cywilnego, z w y j ą t k i e m zamiany (lit. b).
Na gruncie przytoczonego uregulowania rolnik otrzymywał
świadczenia emerytalne (rentowe) w razie umownego przekazania
13
14
E. Drozd, jw., s. 22 oraz s. 33.
E. Drozd, jw., s. 29.
39
REJENT Nr 4 - kwiecień 1995 r.
gospodarstwa rolnego następcy bądź w drodze zawarcia umowy
odpłatnej lub nieodpłatnej (za wyjątkiem zamiany), stosownie do
przepisów kodeksu cywilnego. Oznaczało to, że przez przekazanie gospodarstwa rolnego rozumiano również zawarcie umowy
sprzedaży, darowizny, dożywocia. Innymi słowy, umowy te, w granicach przewidywanych ustawą emerytalną z 1982 r. w brzmieniu
nadanym przez ustawę z 1990 r. (art. 6), mogły być traktowane
również jako umowy przekazania gospodarstwa rolnego, chociaż
były to typowe umowy kodeksowe, do których miały zastosowanie wprost przepisy kodeksu cywilnego, a nie ustawy emerytalnej.
Historyczne odniesienie do poprzedniej ustawy emerytalnej z
1982 r. pozwala stwierdzić, iż o ile umowy kodeksowe (np. sprzedaż, darowizna) mogły pełnić zarazem funkcje przewidziane dla
przekazania gospodarstwa rolnego na rzecz następcy, to obecnie
ustawodawca w y r a ź n i e pozostawił kwestię sposobu wyzbycia się
gospodarstwa rolnikowi. Umowa darowizny, dożywocia czy sprzedaży, zawarta w trybie art. 57 pkt 2 ustawy z 1990 r. stanowi samoistną przesłankę nabycia przez rolnika świadczeń emerytalnych,
zaś umowa z następcą, jako szczególny rodzaj umowy o charakterze zobowiązującym, może jedynie spełniać funkcje darowizny
bądź dożywocia (ale już nie umowy sprzedaży), nie będąc żadną
z tych umów kodeksowych .
4. Uznanie, że w b r e w tytułowi „umowa z następcą" strony zawarły umowę darowizny (art. 888 i n. k.c.), w y m a g a ustosunkowania się do zakresu kognicji sądu dokonującego wpisu w księdze wieczystej obdarowanego jako nabywcy nieruchomości rolnej.
Innymi słowy - czy sąd w postępowaniu o wpis prawa własności (art.
46 ust. 1 ustawy o ks. w. i hip.) związany jest wnioskiem zawartym
z akcie notarialnym, czy też samodzielnie bada podstawę wpisu?
Uwzględnienie wniosku żądającego wpisu prawa własności na
rzecz nabywcy na podstawie umowy z następcą powodowałoby, iż
treść wpisu nie odpowiadałaby treści dokumentu stanowiącego podstawę wpisu. Innymi słowy, dokonanie wpisu nastąpiłoby niezgodnie z przedłożonym dokumentem (aktem notarialnym) jako podstawą
wpisu. Sąd w postępowaniu o wpis prawa nie jest bowiem związany
n a z w ą umowy, gdyż bada nie tylko treść wniosku, ale również
40
Kilka uwag na tle wykładni umowy..
treść i formę dołączonego doń dokumentu jako podstawy wpisu.
Trafnie zwrócił uwagę Sąd Najwyższy, iż w ramach kognicji wyznaczonej treścią art. 46 ust. 1 w zw. z art. 48 ustawy o ks. w. i hip., czynność materialnoprawna stanowiąca podstawę wpisu powinna być badana przez sąd nie tylko pod względem formalnym, lecz także co do
jej skuteczności materialnej 15 . Oznacza to, że sąd musi badać, czy
czynność ta uzasadnia powstanie, zmianę lub wygaśnięcie prawa,
które ma być wpisane w księdze wieczystej lub wykreślone z księgi. Należy zgodzić się z S. Rudnickim, który, nawiązując do przedstawionego poglądu, stwierdza, iż badanie treści dokumentu dołączonego do wniosku mieści w sobie konieczność oceny, czy dokument
ten stanowi uzasadnioną podstawę wpisu 16 . Dlatego przedmiotem
badania sądu jest zawsze ocena treści dokumentowanej aktem notarialnym czynności prawnej tak, jak została ona stwierdzona przez
notariusza, w zestawieniu z dyspozycją i hipoteką normy prawnej
właściwej do wywołania zamierzonych przez strony skutków prawnych 1 '. Trzeba j e d n a k mieć na uwadze, że w praktyce ocena
zamierzonych przez strony skutków prawnych może okazać się niezmiernie trudna, skoro - jak w rozważanym przypadku - zamiarem
stron było przeniesienie własności nieruchomości rolnej na nabywcę,
ale wątpliwe jest już, czy podstawą prawną do zbycia własności była
umowa z następcą - jak ją nazwał notariusz, czy umowa darowizny
- j a k to wynika z treści udokumentowanej w akcie notarialnym
czynności prawnej. Można się bowiem zastanawiać, czy obojętne jest
wskazanie podstawy wpisu nabycia własności nieruchomości w
postaci umowy z następcą, czy też umowy darowizny. N a l e ż y wyrazić przekonanie, że sąd w postępowaniu o wpis będzie uważał
zgodny zamiar stron wyrażony w treści udokumentowanej czynności prawnej. Ewentualny, powstały na tym tle spór między stronami co do ujawnionej podstawy wpisu przekracza już zakres kognicji
z art. 46 ust. 1 ustawy o ks. w. i hip., który może ulec skorygowaniu
w odrębnym postępowaniu. W tym więc zakresie sąd nie jest bezwzględnie związany granicami wniosku 18 , jeżeli treść żądania wy-
15
17
18
16 S. Rudnicki, Komentarz..., s. 146.
Orzecz. SN z 25 II 1963 r. III CR 177/62, OSN 1964, nr 2, poz. 36.
S. Rudnicki, Komentarz..., s. 165.
Tak S. Rudnicki, Komentarz..., s. 140.
41
REJENT Nr 4 - kwiecień 1995 r.
nika wyłącznie z n a z w y umowy, która nie odpowiada treści udokumentowanej w akcie notarialnym czynności prawnej jako podstawy wpisu. Dla skutków wieczystoksięgowych sąd uczyni zadość u w z g l ę d n i e n i u wniosku o wpis, j e ż e l i ujawni właściciela
nabytej nieruchomości oraz wskaże podstawę prawną tego nabycia. Natomiast ewentualny spór co do ujawnionej podstawy wpisu
przekracza zakres postępowania wieczystoksięgowego o wpis prawa.
5. Ocena udokumentowanej w akcie notarialnym czynności prawnej nie ogranicza się tylko do postępowania o wpis prawa w księdze
wieczystej, a ma o wiele szersze odniesienie. Chodzi mianowicie o
skutki dokonanej przez notariusza czynności notarialnej w zakresie
przewidzianym również w art. 7 pr. o not. Notariusz jako płatnik na
podstawie odrębnych przepisów pobiera podatki i opłaty skarbowe.
Jak zatem w omawianej sprawie przedstawia się sytuacja notariusza jako płatnika, który określając powyższą czynność jako umowę z następcą nie pobrał podatku od darowizny?
III
Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. Nr 45, poz. 207 z późn. zm.) 19 ,
zakreślającego zakres przedmiotowy (przedmiot opodatkowania)
tego podatku - opodatkowaniu podlega m.in. nabycie własności
rzeczy w drodze darowizny. Ustawa nie precyzuje prawnopodatkowej definicji darowizny, przyjąć zatem należy roztrzygające znaczenie cywilnoprawnej kwalifikacji danej umowy także w sferze
prawa podatkowego, w zakresie praw i obowiązków podmiotów zobowiązań podatkowych. Umowa z następcą, która jak wyżej powidziano, w istocie rzeczy stanowi umowę darowizny, wywołuje skutki
przewidziane przez prawo podatkowe dla darowizn; organ podatkowy nie jest bowiem związany nazwą umowy przy rozpatrywaniu
sprawy w oparciu o dyrektywę przewidzianą w art. 77 § 1 k.p.a.
Nabycie własności i użytkowania wieczystego gospodarstwa rolnego w zasadzie jest zwolnione od podatku od spadków i darowizn,
19
Cyt. dalej jako ustawa z 1983 r.
42
Kilka uwag na tle wykładni umowy..
z wyjątkiem jednak budynków mieszkalnych oraz pod pewnymi
warunkami: budynków zajętych na cele specjalistycznego chowu
i wylęgu drobiu lub specjalistycznej hodowli zwierząt wraz z urządzeniami i ze stadem hodowlanym, urządzeń do prowadzenia upraw
specjalnych, a także nadwyżki wartości obszaru sadów ponad 3
ha 20 . W pewnych okolicznościach więc zobowiązanie podatkowe
w zakresie omawianego podatku powstaje. Skoro tak, to notariusz
sporządzający akt notarialny zobowiązany jest, na podstawie art. 18
ust. 1 ustawy z 1983 roku, do obliczenia i pobrania od podatnika podatku oraz wpłacenia go do urzędu skarbowego. Ponadto jest on obowiązany uzależnić dokonanie czynności notarialnej od uiszczenia
należnego podatku. Niepobranie podatku może nastąpić jedynie za
uprzednią zgodą urzędu skarbowego.
Dalsze obowiązki notariusza jako płatnika podatku od spadków
i darowizn nakładają przepisy wykonawcze do ustawy z 1983 roku 21 . Notariusz określa mianowicie, w treści sporządzanych aktów
i na odpisach wydawanych stronom oraz w rejestrach, podstawę i
sposób obliczenia podatku, wyszczególniając przedmiot darowizny, j e j wartość, grupę podatkową, kwotę podatku bądź podstawę
prawną niepobrania podatku albo powołuje się w treści aktu notarialnego na pismo urzędu skarbowego wyrażające zgodę na niepobranie podatku. Ponadto, notariusz sporządzający umowę darowizny obowiązany jest pouczyć strony o skutkach przewidzianych
w ustawie karnej skarbowej w razie zatajenia lub podania niezgodnie z rzeczywistością danych mających mieć w p ł y w na ustalenie
podatku i jego wysokości oraz pouczyć strony o przysługującym
urzędowi skarbowemu prawie podwyższenia wartości darowizny,
jeżeli wartość podana przez strony nie odpowiada wartości rynkowej. Powyższe pouczenia notariusz zazwyczaj dokumentuje w
akcie notarialnym. Notariusz jako płatnik, prowadzi także rejestr
podatku od spadków i darowizn (bądź zastępuje go zapisami w re-
20
21
Art. 4 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy z 1983 r.
Zarządzenie Ministrów Finansów i Sprawiedliwości z dnia 7 lutego 1984 r. w
sprawie poboru przez notariuszy podatku od spadków i darowizn (M.P. Nr 6,
poz. 49).
43
REJENT Nr 4 - kwiecień 1995 r.
pertorium) na zasadach określonych w powołanych przepisach
wykonawczych.
Sporządzane w praktyce notarialnej umowy z następcą, będące
w swej treści umowami darowizny, zawierane są bez pobrania podatku od spadków i darowizn oraz bez właściwej dla tego podatku
dokumentacji. Sytuacja taka rodzi poważne konsekwencje w sferze odpowiedzialności podmiotów zobowiązań podatkowych: podatników-stron umowy oraz płatnika - notariusza za zobowiązanie podatkowe w zakresie podatku od spadków i darowizn 22 .
Zagadnieniem najistotniejszym jest odpowiedź na pytanie: kto
odpowiada za nie zapłacony podatek - czy solidarnie obdarowany i
darczyńca, na których z mocy art. 5 ustawy 1983 roku ciąży obow i ą z e k podatkowy, czy też notariusz płatnik, który w b r e w ustaw o w e m u obowiązkowi nie obliczył i nie pobrał podatku?
Odpowiedzialność podatnika za zobowiązania podatkowe reguluje art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych (tj. Dz.U. z 1993 r. Nr 108, poz. 486 z późn.
zm.), mocą którego podatnik odpowiada całym swoim majątkiem
za ciążące na nim podatki. Odpowiedzialność ta jednak zostaje
ograniczona (zastrzeżona) odpowiedzialnością płatnika, jeżeli podatek jest przez płatnika pobierany. Ustawa rozróżnia dwie grupy
płatników: będących oraz nie będących pracownikami w rozumieniu kodeksu pracy. Notariusz, jako płatnik nie będący pracownikiem, odpowiada całym swoim majątkiem za podatek nie pobrany
od podatnika lub pobrany w kwocie niższej od należnej, chyba że
nastąpiło to z winy podatnika. Płatnik taki odpowiada również za
niezapłacenie w terminie pobranego podatku (art. 14 ust. 2). Orzeczenie ewentualnej odpowiedzialności płatnika następuje w drodze decyzji organu podatkowego, określającej wysokość podatku
nie pobranego lub nie wpłaconego przez płatnika - w trybie art. 15
ustawy o zobowiązaniach podatkowych.
22
Szczegółową analizę podmiotów zobowiazań podatkowych dokonują m.in. B.
Brzeziński, M. Kalinowski, A. Olesińska, Zobowiązania podatkowe, komentarz
do ustawy, Tbruń 1993 r. s. 17 i n.; A. Stefaniak, Zobowiązania podatkowe,
Lublin 1993, s. 13 i n.; R. Sztyk, Notariusz jako płatnik danin publicznych,
„Rejent" 1994, nr 9, s. 27 i n.
44
Kilka uwag na tle wykładni umowy..
Powołane w y ż e j przepisy expressis verbis nie rozstrzygają postawionego pytania o odpowiedzialność za nie zapłacony podatek. Sąd N a j w y ż s z y w uchwale z dnia 21 stycznia 1988 roku ( I I I
A Z P 16/87)23 uznał, że stroną postępowania i decyzji organu podatkowego, wydanej na podstawie art. 15 ustawy o zobowiązaniach
podatkowych, w związku z pobraniem przez będącego płatnikiem
notariusza podatku w kwocie niższej od należnej, jest podatnik.
Uzasadnienie niniejszej tezy Sąd N a j w y ż s z y wywodzi m.in. z tego, że art. 14 tej ustawy już w ust. 1, a więc na pierwszym miejscu wymienia podatnika jako tego, który odpowiada za ciążące
na nim podatki. Z tego powodu podatki powinny być dochodzone
przede wszystkim od podatnika, a od płatnika tylko wtedy, gdy pobrał on podatek, ale nie wypłacił go na rachunek organu podatkowego. Prezentowany przez Sąd N a j w y ż s z y rozkład odpowiedzialności ma zastosowanie także wówczas, gdy niepobranie podatku
nastąpiło bez winy podatnika. Odpowiedzialność podatnika i płatnika za podatek nie pobrany, zdaniem Sądu, ma charakter zbliżony
do występującej na gruncie prawa cywilnego odpowiedzialności in
solidum; nie jest to natomiast odpowiedzialność solidarna, gdyż
takiej nie domniemywa się, a tam gdzie ustawodawca zamierzał ją
wprowadzić, to dał temu wyraz.
Stanowisko doktryny w omawianej kwestii nie jest jednoznaczne. A. Stefaniak podziela pogląd wyrażony w cytowanej uchwale
SN i przyznaje, że odpowiedzialność za nie pobrany przez płatnika
podatek obciąża podatnika, a dopiero gdyby okazało się, że uzyskanie prawidłowo wymierzonego podatku od podatnika nie jest
możliwe, organ podatkowy może decyzję określającą wysokość
podatku wydać w stosunku do płatnika 24 . Zdanie odmienne wyraża J. Białobrzeski, twierdząc, że jeżeli płatnik zaniechał wykonania obowiązku pobrania podatku, nie można już tego podatku
ściągnąć do podatnika 2 5 . Podobne stanowisko zajmują B. Brzeziński, M. Kalinowski i A. Olesińska, według których płatnik odpowiada za podatek nie pobrany od podatnika, a wyłączenie tej
23
24
25
O S N C P 1989, nr 6, poz. 95.
Zob. przypis 22, s. 41.
J. Białobrzeski, Ustawa o zobowiązaniach podatkowych. Przepisy i komentarz,
1984, s. 19.
45
REJENT Nr 4 - kwiecień 1995 r.
odpowiedzialności nastąpić może jedynie w przypadku zawinionego działania bądź zaniechania podatnika skutkującego niepobraniem podatku przez płatnika. Płatnikowi uiszczającemu podatek przyznają wspomniani autorzy roszczenie względem podatnika z
tytułu bezpodstawnego wzbogacenia (art. 405 i n. k.c.)26. Do koncepcji tej przychyla się również R. Sztyk, poddając jednocześnie w
wątpliwość aktualność cytowanej uchwały SN w obecnym stanie
p r a w n y m oraz na tle przeobrażeń ustrojowych i politycznych 27 .
Odrzucić należy, podobnie jak to czyni Sąd Najwyższy, możliwość solidarnej odpowiedzialności podatnika i płatnika za nie pobrany podatek. Organ podatkowy nie ma zatem swobodnego wyboru
adresata (strony) decyzji wydawanej w trybie art. 15 ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Jednakże nie można podzielić stanowiska, iż decyzja taka powinna być skierowana do podatnika, jeżeli niepobranie podatku nastąpiło bez jego winy. Podzielić trzeba
pogląd tych autorów, zdaniem których odpowiedzialność spoczywa na płatniku. Powołana uchwała SN wydana została bowiem
na gruncie poprzedniego brzmienia art. 14 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, a także uwzględniała ona inną pozycję ustrojową notariusza, będącego wówczas urzędnikiem państwowym, a
więc płatnika, który był pracownikiem w rozumieniu kodeksu pracyDe lege lata uznanie notariusza-płatnika podatku od spadków o darowizn j a k o odpowiadającego za nie pobrany od podatnika podatek wynika z wykładni gramatycznej oraz systemowej
przepisu art. 14 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, z zastrzeżeniem oczywiście, że niepobranie nastąpiło bez winy podatnika.
Przyjęcie natomiast odmiennej koncepcji - odpowiedzialności podatnika - podważa ratio legis istnienia przepisu art. 14 ust. 2 tej
ustawy, który praktycznie nie miałby zastosowania albo byłby
stosowany niejako w drugiej kolejności, po bezskutecznym dochodzeniu zapłaty podatku przez podatnika. Zarówno na gruncie
art. 14 tej ustawy, j a k i pozostałych przepisów ustawy o zobowiązaniach podatkowych brak jest podstaw do takiej gradacji odpo26
27
Zob. przypis 22, s. 56.
Por. przypis 22, s. 31 i n.
46
Kilka uwag na tle wykładni umowy..
wiedziałności. Przewidziana ona została jedynie w stosunku do
płatników będących pracownikami w rozumieniu kodeksu pracy,
odpowiadają oni bowiem za podatek nie pobrany na zasadach i
w granicach odpowiedzialności pracowników, za pozostałą zaś
część podatku odpowiada podatnik.
Za przedstawionym ujęciem odpowidzialności płatnika przemawiają też normy prawa podatkowego materialnego, nakładające na
notariusza obowiązki prawidłowego obliczenia, poboru oraz dokumentowania zobowiązania podatkowego. Odpowiedzialność za niewypełnienie ustawowych obowiązków płatnika z n a j d u j e swe odzwierciedlenie w zobowiązaniu jego, a nie podatnika do zapłaty
podatku. Na notariuszu, jako osobie zaufania publicznego, spoczywa obowiązek należytej dbałości o zgodność z prawem dokonywanych czynności notarialnych, a także zabezpieczenia praw i słusznych
interesów stron oraz właściwego wyrażenia ich woli. Obowiązek ten
nie ogranicza się tylko do cywilnoprawnej treści czynności prawnej,
ale obejmuje również jej skutki podatkowe (art. 7. w zw. z art. 80 i
81 prawa o notariacie). Z tego względu strony mają prawo oczekiwać od notariusza prawidłowej kwalifikacji prawnopodatkowej dokonywanej czynności notarialnej, od której notariusz, jako płatnik,
pobiera albo powinien pobrać podatek. Przerzucenie odpowiedzialności na podatnika w razie niepobrania podatku, jeżeli nastąpiło to bez jego winy, nie wydaje się w takiej sytuacji zasadne.
Niewypełnienie ustawowych obowiązków płatnika skutkować
może również jego odpowiedzialność karną w razie zrealizowania
ustawowych znamion czynów zabronionych, przewidzianych w art.
97 i 98 ustawy karnej skarbowej. Z racji niezwykle ostrej sankcji
karnej, w jaką zostały wyposażone te normy, omawiane zagadnienie nie jest bez znaczenia, zwłaszcza przy znacznych kwotach tzw.
uszczuplenia.
W razie wystąpienia notariusza z roszczeniem do podatnika z
tytułu bezpodstawnego wzbogacenia, po uiszczeniu podatku przez
niego jako płatnika, a także w przypadku zapłaty podatku przez
samego podatnika, mogą zaistnieć przesłanki odpowiedzialności cywilnej notariusza w trybie art. 49 prawa o notariacie. Może mieć to
istotne znaczenie zwłaszcza w sytuacji, gdy powstanie duża kwota
odsetek za zwłokę od nie pobranego podatku, który skutkiem tego
47
REJENT Nr 4 - kwiecień 1995 r.
stał się zaległością podatkową. Jednakże cel i ramy niniejszego
artykułu nie pozwalają na głębszą analizę powstałych na tym tle
roszczeń cywilnoprawnych 28 .
Odpowiedzialność podmiotów zobowiązań podatkowych, wynikająca z zawartej umowy „z następcą", powstaje niezależnie od
jej kwalifikacji dokonanej przez sąd, jako podstawy wpisu w księdze wieczystej. Postępowanie podatkowe w tym względzie jest bow i e m niezależne od postępowania wieczystoksięgowego, a organ
administracji ustala podstawę opodatkowania po wyczerpującym
zebraniu i rozpatrzeniu całego materiału dowodowego zgodnie z
art. 77 § 1 k.p.a.
28
Por. uchwalę SN z 7 X I I 1988 r. III CZP 98/88, OSNCP 1989, nr 12, poz. 204.
48