FULL TEXT - Zeszyty Teoretyczne Rachunkowości

Transkrypt

This copy is for person
ibu
tio
np
roh
dis
tr
Rachunkowość zarządcza
jako działalność zawodowa w kontekście
doświadczeń zagranicznych
on
ly -
Anna Szychta
Wstęp
-
se
is c
op
y is
for
pe
rso
na
lu
Rachunkowość zarządcza jako rodzaj działalności praktycznej w podmiotach gospodarczych oraz jako dziedzina wiedzy wchodząca w zakres nauki
rachunkowości stanowi fakt niepodważalny w krajach anglojęzycznych i niektórych innych krajach o ugruntowanej gospodarce rynkowej. Pracownicy
jednostek gospodarczych w Stanach Zjednoczonych i Wielkiej Brytanii wykonujący zadania z obszaru rachunkowości zarządczej konstytuują oddzielny
zawód i są określani mianem „management accountants”. Członkowie tego
zawodu są nazywani w artykule specjalistami do spraw rachunkowości zarządczej lub praktykami rachunkowości zarządczej.
Rola i zadania management accountants podlegają zmianom wraz z przemianami celu, zakresu i metod rachunkowości zarządczej jako praktyki i wiedzy
koncepcyjnej. Zmiany te były ostatnio przedmiotem licznych badań empirycznych i szerokiej dyskusji w zagranicznej literaturze przedmiotu (np. Cooper,
1996; Keating, Ansari, 1997; Scapens i in., 2003; Selto, Widener, 2004; Burns,
Baldvinsdottir, 2005; Byrne, Pierce, 2007).
Problematyka dotycząca zadań, cech i roli specjalistów ds. rachunkowości
zarządczej nabiera coraz większego znaczenia także w Polsce ze względu na
wdrażanie od początku lat 90. XX w. w części jednostek gospodarczych określonych rozwiązań z zakresu rachunkowości zarządczej, głównie budżetowania operacyjnego, a także w związku z projektowaniem i wykorzystaniem
systemów rachunkowości zarządczej bądź controllingu, choć o zróżnicowa-
Th
This copy is for personal use only - distribution prohibited.
-
-
-
ZESZYTY TEORETYCZNE RACHUNKOWOŚCI, tom 62 (118), Warszawa 2011
Dr hab. Anna Szychta, prof. nadzw. UŁ, kierownik Zakładu Teorii Rachunkowości
w Katedrze Rachunkowości, Wydział Zarządzania, Uniwersytet Łódzki.
289
ibu
tio
np
roh
dis
tr
on
ly -
-
se
rso
na
lu
1. Główne organizacje zagraniczne działające
na rzecz rozwoju zawodu specjalisty
do spraw rachunkowości zarządczej
is c
op
y is
for
pe
Rachunkowość zarządcza ma swoją tożsamość i historię. Pewne metody
i zastosowania praktyczne, zaliczane współcześnie do rachunkowości zarządczej, stosowano już w okresie rewolucji przemysłowej w XIX w. w USA
i Anglii w fabrykach tekstylnych, zakładach przemysłu ciężkiego i spółkach
kolei żelaznej (zob. Anthony, 1989, s. 1; Epstein, 1996, s. 382; Szychta, 2007,
s. 35–36). Rachunkowość nastawiona na potrzeby informacyjne kierowników
pewnej części przedsiębiorstw jest rozwijana w tych krajach już od około półtora wieku, a jako przedmiot nauczania akademickiego wprowadzono ją po
raz pierwszy w Harvard Business School zaraz po II wojnie światowej, pod
ówczesną oficjalną nazwą „Control” („Sterowanie”) (Anthony, 1989, s. 2).
Od wydania w latach 1950–1955 pierwszych podręczników pt. Managerial
Accounting i Management Accounting2 rachunkowość zorientowana na
Klasyfikację zawodów zawiera Rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 27 kwietnia 2010 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na
potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania, Dz.U. Nr 82 z 2010 r., poz. 537.
2 Były to następujące publikacje: W. Vatter, Managerial Accounting, Prentice
Hall, New York, 1950; R.H. Robnett, T.M. Hill, J.A. Beckett, Accounting. A Management Approach, Irwin, Chicago 1951; R.N. Anthony, Management Accounting, Irwin,
Homewood, 1955; zob. np. Anthony (1989).
1
Th
-
-
nym stopniu ustrukturyzowania (np. Sobańska, 2002, 2006, 2009; Szychta,
2001, 2005, 2007).
Celem artykułu jest ukazanie zmian w postrzeganiu roli specjalistów do
spraw rachunkowości zarządczej w krajach anglojęzycznych w świetle definicji
rachunkowości zarządczej sformułowanych przez ekspertów organizacji działających na rzecz rozwoju teorii i praktyki rachunkowości zarządczej (IFAC,
IMA), oraz charakterystyka wymagań kwalifikacyjnych stawianych management accountants w USA przez Institute of Management Accountants
(IMA) w procesie certyfikacji zawodowej. Przedstawione informacje i wnioski
mogą być przydatne w określeniu wymogów kompetencyjnych dla specjalistów do spraw rachunkowości zarządczej w Polsce. Zawód (specjalność) taki
został bowiem ujęty w nowej klasyfikacji zawodów i specjalności wprowadzonej w Polsce w 2010 r.1 W artykule nawiązano również do programu Stowarzyszenia Księgowych w Polsce dotyczącego certyfikacji zawodu księgowego.
290
ibu
tio
np
roh
dis
tr
on
ly -
se
lu
na
rso
pe
for
y is
op
is c
Th
-
wspieranie procesów zarządzania w jednostkach gospodarczych jest określana mianem „managment accounting” („rachunkowość zarządcza”). Podejmowane od tego czasu działania instytucjonalne, rosnąca liczba, zakres i rodzaj
badań naukowych oraz rozwijające się piśmiennictwo naukowe i praktyczne
w tej dziedzinie sprawiły, że rachunkowość zarządcza stała się w Stanach
Zjednoczonych i innych rozwiniętych krajach anglojęzycznych uznaną dziedziną wiedzy i nauczania akademickiego. Wiedza ta stanowiła podstawę
koncepcyjną do uformowania i rozwoju zawodu specjalisty ds. rachunkowości
zarządczej. W krajach tych nastąpiło bowiem wyodrębnienie się tego zawodu
w drugiej połowie XX w.
Szczególną rolę w powstaniu zawodu specjalisty ds. rachunkowości zarządczej i utrzymaniu jego wysokiej rangi w społeczeństwach krajów angloamerykańskich odegrały i nadal odgrywają profesjonalne stowarzyszenia
i instytucje. Aktualnie są to przede wszystkim:
American Accounting Association (AAA, Amerykańskie Stowarzyszenie
Rachunkowości),
Institute of Management Accountants (IMA, Instytut Specjalistów ds. Rachunkowości Zarządczej) w USA,
Chartered Institute of Management Accountants (CIMA, Licencjonowany
Instytut Specjalistów ds. Rachunkowości Zarządczej) w Wielkiej Brytanii,
Society of Management Accountants (SMA, Stowarzyszenie Specjalistów
ds. Rachunkowości Zarządczej) w Kanadzie,
Institute of Chartered Accountant Certification (ICAA, Instytut Certyfikacji Licencjonowanych Księgowych) w Australii – organizacja wydająca
certyfikat Chartered Accountant Certification (CAC), która włącza szereg
tematów z zakresu rachunkowości zarządczej do modułów egzaminu poprzedzającego wydanie CAC (zob. np. Horngren i in. 2003, s. 833).
Istotny wpływ na rozwój rachunkowości zarządczej i jej specjalistów
w skali globalnej ma Międzynarodowa Federacja Księgowych (IFAC – International Federation of Accountants), a w skali europejskiej Europejskie Stowarzyszenie Rachunkowości (EAA – European Accounting Association) oraz
Europejski Instytut dla Zaawansowanych Studiów w Dziedzinie Zarządzania
(EIASM – European Institute for Advanced Studies in Management) organizujący wiele konferencji i seminariów z zakresu problematyki rachunkowości
zarządczej, w tym na temat nowych kierunków w badaniach oraz zastosowania innowacyjnych rozwiązań w praktyce3.
3 Konferencje z cyklu Conference on New Directions in Management Accounting są
organizowane co dwa lata w Brukseli. W grudniu 2010 r. odbyła się jej siódma edycja.
291
ibu
tio
np
roh
dis
tr
on
ly -
-
na
lu
se
2. Rachunkowość zarządcza w świetle definicji
organizacji zawodowych
is c
op
y is
for
pe
rso
Dużą rolę w ukształtowaniu teoretycznych zrębów rachunkowości zarządczej odegrał Komitet działający w ramach Amerykańskiego Stowarzyszenia
Rachunkowości (AAA), który już w 1958 r. sformułował następującą definicję
(A Statement, 1966, s. 39–40):
„Rachunkowość zarządcza jest zastosowaniem odpowiednich technik i koncepcji w przetwarzaniu historycznych i przewidywanych danych ekonomicznych jednostki gospodarczej, aby wspomagać kierowników przy sporządzaniu
planów dla uzasadnionych ekonomicznych celów i przy podejmowaniu racjonalnych decyzji dla osiągnięcia tych celów”.
W myśl tej definicji rachunkowość zarządczą, zwaną też przez AAA wewnętrzną, traktowano jako zbiór technik i koncepcji, których stosowanie
umożliwia realizację jej celu, tzn. obsługę zarządzających poprzez dostarczenie im informacji ułatwiających dokonywanie ocen i podejmowanie efektywnych decyzji, zgodnych z celami jednostki gospodarczej.
W 1981 r. stowarzyszenie National Association of Accountants (NAA)
w USA, przekształcone w 1991 r. w Institute of Management Accountants
(IMA), opublikowało swoje pierwsze opracowanie z serii Statements on Management Accounting, pt. Definicja rachunkowości zarządczej, w którym zdefiniowano rachunkowość zarządczą jako „proces identyfikacji, pomiaru, gromadzenia, analizy, przygotowania, interpretacji i komunikowania informacji
finansowych stosowanych przez kierowników w planowaniu, ocenie i kontroli
Th
-
-
IFAC np. publikuje szereg opracowań, które ukierunkowują praktykę
i badania w dziedzinie rachunkowości zarządczej, oraz wskazują na pożądane zadania i rolę księgowych w procesie zarządzania podmiotami gospodarczymi. Do zbioru tych opracowań należą m.in.:
1) Wytyczne międzynarodowej praktyki rachunkowości zarządczej pt. Koncepcje rachunkowości zarządczej (Management Accounting Concepts, 1997,
1998);
2) Różne role profesjonalnych księgowych w działalności gospodarczej (The
Diverse Roles of Professional Accountants in Business, 2004);
3) Międzynarodowe Wytyczne Dobrych Praktyk: Rachunek kosztów – pomoc
w sterowaniu działalnością organizacji (Wyczółkowska, 2009);
4) Wytyczne Dobrych Praktyk Międzynarodowych: Ocena i ulepszanie zarządzania w organizacjach (Artienwicz, 2009).
292
ibu
tio
np
roh
dis
tr
on
ly -
se
lu
na
rso
pe
for
y is
op
is c
Th
-
organizacji oraz w zapewnieniu zastosowania rachunku odpowiedzialności za
jej zasoby. Rachunkowość zarządcza obejmuje również sporządzenie sprawozdań finansowych dla takich grup użytkowników informacji, oprócz kierowników, jak: akcjonariusze, kredytodawcy, agencje regulacyjne i organy podatkowe” (Statements, 2008, s. 1).
Analogicznie rachunkowość zarządczą zdefiniowali w 1986 r. eksperci
IFAC we wstępie opracowania pt. Statement on International Management
Accounting. Management Accounting Concepts4 (Management, 1997, par. 3):
„Rachunkowość zarządcza może być zdefiniowana jako proces identyfikacji, pomiaru, grupowania, analizy, przygotowania, interpretowania i komunikowania informacji (zarówno finansowych, jak i operacyjnych) stosowanych
przez kierowników do planowania, oceny i kontroli w jednostce gospodarczej,
a także w celu zapewnienia wykorzystania jej zasobów oraz dokonywania rozrachunku z ich zużycia”.
W tych dwóch definicjach akcent został położony na wyszczególnienie
czynności składających się na rachunkowość zarządczą jako proces dostarczania informacji kierownikom dla potrzeb zarządzania jednostką gospodarczą, a zwłaszcza jako na podstawę informacyjną do podejmowania decyzji,
odnoszących się do użycia będących w dyspozycji zasobów oraz rozliczenia się
z ich wykorzystania (accountability for its resources). Nastąpiła więc wyraźna
zmiana ujęcia rachunkowości zarządczej w porównaniu z jej wcześniejszym
rozumieniem, kiedy to uważano ją za spójny zbiór technik, które należy stosować w celu dostarczania menedżerom informacji przydatnych do podejmowania decyzji, głównie operacyjnych. Od lat 80. XX w. uznawano, że rachunkowość zarządcza obejmuje wykonywanie czynności wskazanych w definicji
oraz przygotowywanie sprawozdań dla innych użytkowników, oprócz kierownictwa, np. udziałowców, kredytodawców (Management, 1997, par. 4).
Uwzględniając dynamiczne przemiany zachodzące w działalności przedsiębiorstw i ich otoczeniu społeczno-gospodarczym amerykański instytut
IMA po raz kolejny wyraził w definicji istotę i zakres rachunkowości zarządczej, stwierdzając, iż „rachunkowość zarządcza jest procesem planowania,
projektowania, dokonywania pomiaru oraz obsługiwania systemów informacji finansowych i niefinansowych, który ukierunkowuje działania zarządzających, motywuje zachowania, wspiera i tworzy wartości kulturowe konieczne
do osiągnięcia strategicznych, taktycznych i operacyjnych celów organizacji.
Jest to proces ciągłego usprawniania, dodający wartość”5.
Definicję rachunkowości zarządczej w opracowaniu IFAC wielokrotnie przedstawiała i analizowała w swoich publikacjach profesor A. Jarugowa (np. 1997).
5 Definicja podana za Foster, Young (1997, s. 64); przekład własny autorki.
4
293
ibu
tio
np
roh
dis
tr
on
ly -
se
lu
na
rso
pe
for
y is
op
is c
Th
-
Z treści dwóch powyższych definicji sformułowanych przez ekspertów
IFAC i IMA wynika, że od rachunkowości zarządczej w jednostce gospodarczej wymaga się, aby była bardziej skoncentrowana na zaangażowaniu jednostki w tworzenie wartości niż na dostarczaniu informacji do działań podejmowanych przez innych. Specjaliści do spraw rachunkowości zarządczej
powinni być aktywnie włączeni w decyzje kierownicze, ułatwianie w wprowadzaniu pozytywnych zmian w jednostce gospodarczej oraz selektywne zarządzanie informacjami jako zasobem jednostki. Rachunkowość zarządcza
jest bowiem postrzegana jako integralna część procesu zarządzania przedsiębiorstwem. Jest ona subprocesem procesu zarządzania, ważnym wyznacznikiem kultury organizacji.
Dziedzina rachunkowości zarządczej rozwinęła się znacznie od momentu
określenia (w 1981 r.) przez NAA w definicji – istoty i ukierunkowania rachunkowości zarządczej. W pracach badawczych prowadzonych od drugiej
połowy lat 90. XX w., także z udziałem IMA, postulowano, aby management
accountants przeszli od orientacji transakcyjnej i służebnej, co wyrażała owa
definicja, do orientacji strategicznych partnerów biznesowych, którzy mają
być:
1) stewardami zarządzania wynikami przedsiębiorstwa, planowania i budżetowania;
2) mistrzami procesu nadzoru korporacyjnego, wspierającymi zarządzanie
ryzykiem, kontrolę wewnętrzną i sprawozdawczość finansową w dobie dużych zmian społeczno-gospodarczych;
3) ekspertami w zakresie metod zarządzania kosztami, którzy pomagają organizacji w poprawie jej konkurencyjności i osiąganiu sukcesów.
W ostatnich bowiem latach wiele zadań specjalistów ds. rachunkowości
zarządczej jako dostarczycieli informacji zostało ułatwionych, bądź zastąpionych przez systemy technologii informacyjnej, np. przez zintegrowane systemy zarządzania ERP.
Zdaniem autorów związanych z IMA, współcześnie zadaniem tych specjalistów staje się tworzenie projektu systemu rachunkowości zarządczej dla
organizacji (Statements, 2008, s.1). Transformacja pierwotnej roli management accountants z „dostawców” informacji na projektantów systemu rachunkowości zarządczej oznacza, że następuje ich przesunięcie w informacyjnym łańcuchu wartości przedsiębiorstwa z początkowego ogniwa – gromadzenia i dostarczania danych – do kolejnych ogniw tego łańcucha, który zobrazowano na rysunku 1.
294
ibu
tio
np
roh
-
dis
tr
on
ly -
lu
se
Źródło: opracowanie na podstawie Statements (2008, s. 2).
is c
op
y is
for
pe
rso
na
Obecnie wymaga się, aby specjaliści rachunkowości zarządczej:
1) określali ramy koncepcyjne w przedsiębiorstwie dla przetwarzania danych
w informacje,
2) realizowali zadania ułatwiające zarządzanie, pełniąc rolę strategicznego
partnera biznesowego w całym informacyjnym łańcuchu wartości.
Rola strategicznego partnera biznesowego nakłada na nich konieczność
uczestnictwa w zespołach kierowniczych, podejmujących ważne strategiczne
decyzje w jednostce gospodarczej.
Wziąwszy pod uwagę wymienione wyzwania stawiane management accountants działających w środowisku amerykańskich przedsiębiorstw, eksperci
IMA sformułowali w kolejnym opracowaniu z serii Statements on Managment
Accounting nową definicję6 rachunkowości zarządczej, w której stwierdza się,
że (Statements, 2008, s. 1): „rachunkowość zarządcza jest działalnością zawodową (zawodem) polegającą na współdziałaniu w podejmowaniu decyzji kierowniczych, opracowywaniu systemów planowania i zarządzania wynikami
oraz dostarczaniu wiedzy fachowej w zakresie sprawozdawczości finansowej
i kontroli (sterowania) w celu wsparcia kierownictwa przy formułowaniu
i wdrażaniu strategii organizacji”.
W tej definicji rachunkowość zarządcza jest postrzegana jako zawód, czyli
jako „zbiór zadań (zespół czynności) wyodrębnionych w wyniku społecznego
podziału pracy, wykonywanych stale lub z niewielkimi zmianami przez po-
Th
-
-
-
Rysunek 1. Informacyjny łańcuch wartości jednostki gospodarczej
6
Według własnego przekładu autorki.
295
ibu
tio
np
roh
dis
tr
on
ly -
se
lu
na
rso
pe
for
y is
3. Certyfikacja management accountants
w Stanach Zjednoczonych
is c
op
Przewodnią rolę w kształtowaniu i umacnianiu rangi zawodu specjalisty
ds. rachunkowości zarządczej w Stanach Zjednoczonych, Wielkiej Brytanii,
Kanadzie i Australii odgrywają organizacje przeprowadzające szkolenia i egzaminy oraz wydające certyfikaty poświadczające, że osoby, które je uzyskały, posiadają odpowiednie kompetencje i wiedzę w dziedzinie rachunkowości
zarządczej7.
Th
-
szczególne osoby i wymagających odpowiednich kwalifikacji (wiedzy i umiejętności), zdobytych w wyniku kształcenia lub praktyki. Wykonywanie zawodu
stanowi źródło dochodów” (Rozporządzenie Ministra Pracy, 2010).
Nowa definicja rachunkowości zarządczej jest potwierdzeniem, że w Stanach Zjednoczonych specjaliści ds. rachunkowości zarządczej konstytuują
odrębny zawód wymagający od jego członków określonych kwalifikacji (wiedzy i umiejętności).
Zdaniem instytutu IMA, definicja rachunkowości zarządczej jako zawodu
może:
1) stanowić podstawę do nauczania kognitywnych aspektów przedmiotu oraz
oceny charakterystycznych zachowań członków tego zawodu,
2) być pomocna przy określaniu miejsca zawodu w społeczeństwie, aktualnie
i w przyszłości, a także jego granic i tożsamości.
W definicji rachunkowości zarządczej jako zawodu podkreślono, że celem
pracy członków tego zawodu, tj. ich współudziału w podejmowaniu decyzji,
opracowaniu systemów planowania i zarządzania wynikami, a także celem
posiadania i wykorzystania przez nich profesjonalnej wiedzy jest pomoc menedżerom przy formułowaniu i wdrażaniu strategii organizacji. Specjaliści
rachunkowości zarządczej powinni być włączeni w pracę zespołów kierowniczych na wszystkich poziomach informacyjnego łańcucha wartości w organizacji.
Nowa definicja, poprzez ukierunkowanie rachunkowości zarządczej na
formułowanie i implementację strategii jednostki gospodarczej, akcentuje
strategiczny aspekt rachunkowości zarządczej, a zatem jest spójna z aktualnymi tendencjami rozwoju koncepcji w tym obszarze teorii rachunkowości.
7 Ze względu na ograniczenia objętościowe artykułu, w dalszej części przedstawiono tylko zasady pozyskiwania poświadczeń posiadania wiedzy i umiejętności
przez praktyków rachunkowości zarządczej wydawane przez instytut IMA.
296
ibu
tio
np
roh
dis
tr
on
ly -
se
lu
na
rso
pe
for
y is
op
is c
IMA otworzyła biuro w Zurichu w marcu 2011 r.
Są to aktualnie: miesięcznik „Strategic Finance” oraz kwartalniki on line
„Management Accounting Quarterly” i ,,IMA Educational Case Journal”. W latach
1965–2000 wydawano miesięcznik „Management Accounting”.
10 Standards of Ethical Conduct for Management Accountants wydano w formie
opracowania z serii SMA, zob. www.imanet.org. Polskojęzyczny tekst Standardów
zawiera artykuł A. Szychty (2005).
8
9
Th
-
W Stanach Zjednoczonych duży wpływ na rozwój zawodowy management
accountants ma Institute of Management Accountants (IMA). Instytut ten
powstał w 1991 r. z przekształcenia organizacji National Association of Accountants (NAA, Krajowe Stowarzyszenie Księgowych), którego poprzednikiem
było w latach 1919–1957 Krajowe Stowarzyszenie Księgowych ds. Kosztów
(National Association of Cost Accountants – NACA) (Vangermeersch, 1996,
s. 334). Główna siedziba IMA znajduje się w Montvale w stanie New Jersey.
Organizacja ta prowadzi działalność w wymiarze globalnym poprzez swoje
biura regionalne w Montvale (region obu Ameryk), Pekinie (region Azji),
Dubaju (region Środkowego Wschodu) i Zurichu (region europejski)8.
IMA jest organizacją zrzeszającą w ostatnich latach ponad 60.000 profesjonalistów zainteresowanych rachunkowością zarządczą ze 120 krajów
(About IMA, 2010). Zdaniem R. Vangermeerscha (1996, s. 334), w latach 90.
XX w. organizacja ta liczyła ponad 90.000 członków oraz ponad 310 oddziałów w USA i kilkanaście oddziałów stowarzyszonych zlokalizowanych w innych krajach.
Od samego początku organizacje, na bazie których powstał instytut IMA,
a następnie sam instytut, aktywnie działały na rzecz rozwoju rachunku kosztów i rachunkowości zarządczej w praktyce.
Aktualnie misją instytutu IMA jest tworzenie forum dla badań naukowych, rozwoju praktyki, kształcenia, dzielenia się wiedzą przez jego członków
oraz promowanie wysokich standardów etycznych i najlepszych praktyk biznesowych w dziedzinie rachunkowości zarządczej i finansów (About IMA,
2010). Działalność instytutu IMA polega przede wszystkim na:
1) wydawaniu czasopism9, biuletynów, materiałów informacyjnych oraz
opracowań z serii Statements of Management Accounting (SMA), prezentujących nowe koncepcje i metody rachunkowości zarządczej i zarządzania
finansami oraz zasady ich wdrożenia w praktyce;
2) propagowaniu etycznych postaw i zachowań przez specjalistów ds. rachunkowości zarządczej, poprzez takie działania, jak: opublikowanie
w 1983 r. Standardów Etycznego Postępowania dla Specjalistów Rachunkowości Zarządczej10, bezpłatna usługa telefoniczna o nazwie Linia pomocy etycznej, umożliwiająca członkom IMA oraz innym specjalistom, także
spoza USA i Kanady, uzyskanie poufnych porad w kwestiach etycznych,
prowadzenie Centrum Zasobów Etycznych, realizującego badania i krze-
297
ibu
tio
np
roh
dis
tr
on
ly -
se
lu
na
rso
pe
for
y is
op
is c
Th
-
wiącego wysoce etyczne normy i praktyki w instytucjach publicznych
i prywatnych;
3) prowadzeniu badań empirycznych, zakończonych raportami zawierającymi szereg proponowanych rozwiązań dla praktyki rachunkowości zarządczej11;
4) przeprowadzaniu szkoleń i egzaminów oraz wydawaniu certyfikatów
(CMA i CFM) poświadczających, że osoby, które je otrzymały, posiadają
odpowiednią wiedzę i właściwe kompetencje w dziedzinie rachunkowości
zarządczej;
5) organizowanie konferencji, seminariów i kursów dokształcających dla
członków posiadających certyfikaty CMA i CFM.
Program certyfikacji management accountants został zainicjowany w USA
już w 1972 r. przez Krajowe Stowarzyszenie Księgowych (NAA), poprzednika
IMA. Według oceny R. Vangermeerscha (1996, s. 335), program ten przyczynił się w sposób istotny do wzrostu profesjonalnego statusu tych specjalistów
w USA. Od tego czasu rozpoczęto wydawanie certyfikatu Certified Management Accountant (CMA), tj. dyplomowany specjalista ds. rachunkowości zarządczej, osobom, które zdały egzamin przewidziany w programie certyfikacji.
Najpierw (w latach 1972–1976) egzamin organizowano corocznie, od 1977 r.
– dwa razy w roku, a w ostatnich latach jest możliwe przystąpienie do egzaminu w trzech terminach (styczeń-luty, maj-czerwiec i wrzesień-październik).
Bezpośrednio odpowiedzialny za program i procedury certyfikacji jest Institute of Cerified Management Accountants, powołany przez IMA.
W celu przystąpienia do programu certyfikacji CMA kandydaci muszą być
członkami IMA. Otrzymują oni ten certyfikat po zdaniu wymaganego egzaminu oraz spełnieniu następujących warunków (CMA Certification, 2010):
1) posiadanie zawodowego tytułu licencjata, wydanego przez akredytowany
college lub uniwersytet;
2) legitymowanie się dwuletnim zawodowym doświadczeniem w dziedzinie
rachunkowości lub zarządzania finansami.
Egzamin umożliwiający otrzymanie CMA jest organizowany w sposób
przejrzysty dla zdającego, w formie testu przy wykorzystaniu komputera,
w centrach egzaminacyjnych zlokalizowanych w setkach miast na całym
świecie. Celem egzaminu jest ocena umiejętności potrzebnych, aby być członkiem zespołów ds. rachunkowości zarządczej i finansów w jednostkach gospodarczych, specjalistą tworzącym wartość we współczesnym, złożonym
i zmieniającym się otoczeniu biznesowym. Egzamin CMA organizowany do
końca lutego 2010 r. obejmował cztery części. Aktualnie egzamin ten składa
się z dwóch części.
11 W latach 1920–1994 opublikowano wyniki około 240 przeprowadzonych badań
(Vangermeersch, 1996, s. 355).
298
ibu
tio
np
roh
dis
tr
on
ly -
-
se
Część 1 – Planowanie finansowe, dokonania i kontrola
na
Planowanie, budżetowanie i prognozowanie (30%)
Koncepcje budżetowania
Techniki prognozowania
Metody budżetowania
Roczny plan zysku i zestawienia pomocnicze
Planowanie i analiza na szczeblu najwyższym
Zarządzanie wynikami (25%)
Pomiar kosztów i ustalanie odchyleń
Centra odpowiedzialności i raportowanie według segmentów
Pomiar i analiza wyników
Zarządzanie kosztami (25%)
Koncepcje pomiaru kosztów
Metody rachunku (kalkulacji) kosztów
Koszty pośrednie
Efektywność operacyjna
Metody pomiaru i analizy procesów
Kontrole wewnętrzne (15%)
Pomiar ryzyka, kontrola i zarządzanie ryzykiem
Auditing wewnętrzny
Kontrole systemów i metody zabezpieczeń
Etyka zawodowa (5%)
Rozważania o etyce specjalistów ds. rachunkowości zarządczej i zarządzania finansami
D.
E.
for
is c
op
C.
y is
B.
pe
rso
A.
Th
-
lu
Tabela 1. Zagadnienia objęte egzaminem na CMA
-
-
Część pierwsza, planowanie finansowe, dokonania i kontrola, obejmuje
następujące zagadnienia:
1) planowanie, budżetowanie i prognozowanie,
2) zarządzanie wynikami,
3) zarządzanie kosztami,
4) kontrola wewnętrzna,
5) etyka zawodowa,
Część druga, zatytułowana podejmowanie decyzji finansowych, dotyczy
następującego zakresu wiedzy i umiejętności:
1) analiza sprawozdań finansowych,
2) finanse przedsiębiorstw,
3) analiza decyzji i zarządzanie ryzykiem,
4) decyzje inwestycyjne,
5) etyka zawodowa.
Uszczegółowiony wykaz zagadnień objętych egzaminem w celu zdobycia
certyfikatu CMA przedstawiono w tabeli 1.
299
dis
tr
se
pe
rso
D.
na
lu
C.
E.
for
Analiza sprawozdań finansowych (25%)
Wstępna analiza sprawozdań finansowych
Miary wyników finansowych – wskaźniki finansowe
Analiza rentowności
Zagadnienia analityczne w rachunkowości finansowej
Finanse przedsiębiorstwa (25%)
Ryzyko i stopa zwrotu
Zarządzanie ryzykiem finansowym
Instrumenty finansowe
Koszt kapitału
Zarządzanie aktywami bieżącymi
Podwyższanie kapitału
Restrukturyzacja przedsiębiorstwa
Finanse międzynarodowe
Analizy decyzyjne i zarządzanie ryzykiem (25%)
Analiza: koszty – wielkość produkcji – zysk
Analiza decyzji krótkookresowych
Ustalanie cen
Szacowanie ryzyka
Decyzje inwestycyjne (20%)
Proces budżetowania kapitałowego
Analiza zdyskontowanych przepływów pieniężnych
Wskaźnik zwrotu inwestycji i zdyskontowany wskaźnik zwrotu
Ranking projektów inwestycyjnych
Analiza ryzyka w inwestycjach kapitałowych
Wycena (przedsiębiorstwa i akcji)
Etyka zawodowa (5%)
Zagadnienia etyczne w odniesieniu do organizacji
on
ly -
B.
-
y is
Źródło: opracowanie własne na podstawie Content Specification (2009).
is c
op
Każda z części egzaminu (trwająca 4 godziny) zawiera test liczący 100 pytań wielokrotnego wyboru i dwa trzydziestominutowe pytania opisowe. Kandydaci mogą zdawać te części egzaminu w dowolnej kolejności. Ważne jest,
aby oba egzaminy zostały zaliczone w okresie nieprzekraczającym trzech lat
od przystąpienia do programu certyfikacji (About the CMA, 2010).
Osoba, która uzyskała certyfikat CMA, może go przedkładać zainteresowanym, jeśli:
1) jest nadal członkiem IMA,
2) dokonuje corocznej opłaty na rzecz rozwoju programu certyfikacji CMA,
Th
-
ibu
tio
np
roh
-
Część 2 – Podejmowanie decyzji finansowych
A.
-
cd. tabeli 1
300
ibu
tio
np
roh
dis
tr
on
ly -
se
lu
na
rso
pe
for
y is
op
is c
Th
-
3) spełnia wymóg ustawicznej edukacji, tj. obowiązek uczestnictwa w ciągu
roku w 30 godzinach szkoleń i kursów na temat nowych koncepcji i metod
rachunkowości zarządczej i zarządzania finansami oraz ich zastosowań
w praktyce, w tym kwestii etycznych (2 godziny szkoleń).
Aktualnie certyfikatem CMA legitymuje się ponad 30.000 osób pracujących w różnych podmiotach na całym świecie. Profesjonaliści ci zarabiają
przeciętnie prawie 25.000 $ więcej w ciągu roku niż osoby na równoważnych
stanowiskach nieposiadające takiego poświadczenia swojej wiedzy i umiejętności (CMA Certification, 2010).
Instytut IMA realizował też w latach 1996–2007 program certyfikacji
CFM, tj. Certified Financial Manager (Dyplomowany Menedżer Finansowy).
Certyfikat ten uzyskało 4.940 osób, po spełnieniu warunków analogicznych
jak w przypadku CMA. Egzamin miał formę czterech testów obejmujących
wiedzę z zakresu: ekonomii, zarządzania, finansów przedsiębiorstw, rachunkowości zarządczej, analizy decyzji i etyki. Program ten zaprzestano realizować ze względu na trudność w pozyskaniu stałego audytorium, lecz IMA nadal wspiera posiadających certyfikat CFM poprzez zapewnienie im usług
ustawicznego kształcenia się i doskonalenia zawodowego oraz utrzymanie
ważności i wysokiej rangi tego certyfikatu.
Osoby posiadające certyfikaty CMA i CFM są profesjonalistami wyposażonymi w wiedzę i umiejętności umożliwiające im pełnienie ról strategicznych partnerów biznesowych i skutecznych menedżerów finansowych. Wykonują oni w podmiotach gospodarczych szereg zadań i obowiązków niezbędnych do zarządzania finansami, osiągania celów strategicznych i rozwoju
podmiotów. Należą do nich takie działania, jak (About IMA, 2010):
1) zarządzanie kluczowymi funkcjami dla osiągania przez organizację pożądanych wyników jej działalności,
2) wspieranie zarządzania organizacją i jej rozwoju strategicznego,
3) dostarczanie adekwatnych i istotnych informacji w celu podejmowania
lepszych decyzji,
4) zapewnienie, że organizacja działa uczciwie i przy odpowiednim nadzorze,
5) planowanie długookresowe oraz pomoc w osiąganiu zrównoważenia i kontynuacji działalności przez organizację,
6) zabezpieczanie interesów organizacji i jej kluczowych interesariuszy.
Członkowie IMA, w tym posiadający certyfikaty CMA i CFM, pracują na
wysokich stanowiskach kierowniczych, w tym 30% na stanowiskach controllera (About IMA, 2010).
301
ibu
tio
np
roh
-
is c
op
y is
for
pe
rso
na
lu
se
on
ly -
dis
tr
W anglo-amerykańskim środowisku biznesowym terminem „controller”
określa się kierownika działu rachunkowości w podmiocie gospodarczym.
Pełni on funkcję głównego księgowego (chief accounting officer – CAO), odpowiedzialnego za rachunkowość finansową i rachunkowość zarządczą.
Współcześnie controllerzy nie realizują controllingu jedynie w sensie liniowego nadzoru nad podległymi im działami. Nowoczesna koncepcja controllership oznacza, że controller sprawuje funkcję kontrolną (sterowania) w specjalnym sensie, tzn. poprzez przygotowanie sprawozdań (raportów) oraz interpretowanie istotnych danych nakierowuje uwagę menedżerów na podejmowanie decyzji mających oparcie w odpowiednich informacjach (por. Garrison, Noreen, 1996, s. 10; Horngren i in., 2003, s. 16).
Controller jest członkiem zespołu kierownictwa przedsiębiorstwa organizującym i nadzorującym pracę podporządkowanych mu komórek, podległym
zastępcy prezesa ds. finansowych (CFO). Usytuowanie stanowiska controllera w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa i podległe mu obszary odpowiedzialności w ujęciu amerykańskim przedstawiono na rysunku 2. Zajmując główne stanowisko w obszarze rachunkowości przedsiębiorstwa, controller ponosi odpowiedzialność za realizację zadań rachunkowości zarządczej
i rachunkowości finansowej, a w szczególności za sprawy rachunku kosztów,
sprawozdawczości finansowej, kontroli wewnętrznej, rachunków systemowych (analizy, projektowanie systemu) i podatków12.
W krajach anglojęzycznych terminem „controller” określa się więc kierownika działu rachunkowości (głównego księgowego). Jest on głównym specjalistą ds. rachunkowości w jednostce gospodarczej, w tym specjalistą ds. rachunkowości zarządczej.
Th
-
-
-
4. Controller z perspektywy praktyki amerykańskiej
i niemieckiej
12 Na rysunku 2 przedstawiono przykładowe i ogólne zestawienie zadań wchodzących w zakres odpowiedzialności controllera. W praktyce występują różne rozwiązania organizacyjne działu controllingu, np. komórka audytu wewnętrznego może składać swoje sprawozdania bezpośrednio zastępcy prezesa ds. finansowych (CFO).
302
ibu
tio
np
roh
-
Prezes zarządu
Funkcja liniowa
Funkcja sztabowa
Wiceprezes ds. finansowych
dis
tr
Wiceprezes ds. produkcji
Dział
montażu
Audyt
wewnętrzny
Rachunek
kosztów
Skarbnik
Sprawozdawczość
finansowa
Analizy
systemowe
Podatki
se
Dział
maszynowy
Controller
on
ly -
Kierownik produkcji
na
lu
Źródło: opracowanie własne na podstawie Hansen, Mowen (1994, s. 7).
op
y is
for
pe
rso
Z perspektywy zaś koncepcji i praktyki controllingu w przedsiębiorstwach
niemieckich i austriackich termin „controller” odnosi się do szerszego zakresu
stanowiskowego. Jest on odpowiednikiem anglojęzycznego określenia „management accountant”13. Zgodnie z określeniem misji controllerów przez
Międzynarodową Grupę Controllingu (International Group of Controlling –
IGC), controllerzy kształtują i wspomagają proces zarządzania w zakresie
formułowania celów jednostki gospodarczej, planowania i sterowania, ponosząc współodpowiedzialność z kierownictwem za osiąganie tych celów14.
Oznacza to, że controllerzy (IGC – International, 2011):
1) są odpowiedzialni za transparentność wyników, finansów, procesów i strategii jednostki gospodarczej, przyczyniając się do wzrostu efektywności
ekonomicznej jej działalności;
Por. opinię na temat relacji między rachunkowością zarządczą a controllingiem
[w:] Sobańska i in. (2010).
14 Jest to tłumaczenie przez autorkę misji controllera zamieszczonej na stronie internetowej IGC (IGC – International, 2011). W wersji misji przytoczonej przez Jonesa
i Luthera (2005), sformułowanej przez Komitet Zarządzający IGC w składzie:
dr W. Berger-Vogel, prof. dr R. Eschenbach, dr A. Dehyle, prof. dr P. Horváth
i dr L. Rieder, stwierdzano, że controlerzy zapewniają kierownikom odpowiednią
obsługę w zakresie rachunkowości zarządczej i analizy finansowej, która umożliwia
im planowanie i kontrolowanie ich działań stosownie do przyjętych celów.
is c
13
Th
-
-
-
Rysunek 2. Fragment struktury organizacyjnej przedsiębiorstwa produkcyjnego
303
ibu
tio
np
roh
dis
tr
-
on
ly -
se
lu
na
rso
for
pe
5. Specjalista do spraw rachunkowości zarządczej
a nowa klasyfikacja zawodów w Polsce i proces
certyfikacji przez SKwP zawodu księgowego
Th
is c
op
y is
Przedstawione definicje i informacje potwierdzają, że w krajach zachodnich są realizowane w praktyce zadania rachunkowości ukierunkowane na
potrzeby zarządzania podmiotami gospodarczymi przez specjalistów ds. rachunkowości zarządczej lub controllerów, choć występują różnice w rozwoju
tych zawodów w poszczególnych krajach spowodowane czynnikami społeczno-gospodarczymi, kulturowymi i politycznymi.
W tym kontekście wyłaniają się dwie istotne kwestie dla praktyki rachunkowości zarządczej w Polsce, które dotyczą:
1) uzasadnienia dla dokonanego podziału specjalistów księgowości i rachunkowości na kategorie w klasyfikacji zawodów i specjalności obowiązującej
w Polsce od 2010 r. (Rozporządzenie, 2010);
-
-
2) koordynują w sposób holistyczny szczegółowe cele i plany oraz organizują
system sprawozdawczości, zorientowany na przyszłość i obejmujący jednostkę gospodarczą jako całość;
3) oddziałują na proces controllingu i tak go kształtują, aby każdy podejmujący decyzje mógł postępować zgodnie z przyjętymi celami;
4) zapewniają, że kierownicy otrzymują wszystkie potrzebne informacje;
5) budują i zapewniają funkcjonowanie systemu controllingu w jednostce.
Stowarzyszenie Controllerów (Controller Verein) w Niemczech uważa controllera za „partnera sparingowego” menedżerów przy ustalaniu i realizacji
celów organizacji. Controller dba o to, aby każdy mógł sam kontrolować się
w ramach ustalonych celów i planów (Horváth, 2006, s. 19).
Controllerzy są pracownikami działów controllingu, którzy w zależności od
usytuowania tego typu działu lub komórek w przedsiębiorstwie oraz zakresu
realizowanych funkcji controllingowych, wykonują szereg zadań, które –
zgodnie propozycją P. Knechta – są dzielone na główne i dodatkowe, a w ich
ramach na bardziej szczegółowe podgrupy zadań i czynności. Zadania główne
obejmują właściwe zadania controllingu nakierowane na rachunkowość, planowanie, kontrolę planów i sprawozdawczość dla potrzeb wewnętrznych.
Do pozostałych zadań zalicza się czynności dotyczące sprawozdawczości dla
potrzeb zewnętrznych oraz czynności biurowe i organizacyjne (zob. szerzej
Dobroszek, Szychta, 2009, s. 25–27).
304
-
ibu
tio
np
roh
dis
tr
on
ly -
se
lu
Tabela 2. Zestawienie zawodów i ich grup związanych z rachunkowością
Grupa zawodu
Nazwa grupy zawodów i zawodu/specjalności
1 Przedstawiciele władz publicznych, wyżsi urzędnicy i kierownicy
na
Wielka
Duża
12 Kierownicy ds. zarządzania i handlu
121 Kierownicy ds. obsługi biznesu i zarządzania
rso
Średnia
Elementarna
1211 Kierownicy do spraw finansowych
Zawód/specjalność
121101 Główny księgowy
pe
121102 Kierownik biura rachunkowego
2 Specjaliści
Duża
24 Specjaliści ds. ekonomicznych i zarządzania
Średnia
241 Specjaliści ds. finansowych
Elementarna
2411 Specjaliści ds. księgowości i rachunkowości
241101 Biegły rewident
y is
for
Wielka
-
121103 Kierownik działu finansowego
-
2) pominięcia znaczenia i roli specjalistów do spraw rachunkowości zarządczej w programie certyfikacji zawodu księgowego wprowadzonym przez
Stowarzyszenie Księgowych w Polsce w 2010 r. oraz niewielkiego zakresu
wiedzy z rachunkowości zarządczej wymaganej od kandydatów ubiegających się o uzyskanie certyfikatów głównego księgowego i dyplomowanego
księgowego, przewidzianych w tym programie.
Poszczególne zawody i specjalności (łącznie 2360) zostały pogrupowane
w klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy i zakresu jej
zastosowania w 444 grupy elementarne, a te z kolei są bardziej zagregowane
w grupy średnie (132), duże (43) i wielkie (10) – na podstawie podobieństwa
kwalifikacji zawodowych wymaganych dla realizacji zadań danego zawodu
(specjalności) z uwzględnieniem dwóch aspektów kwalifikacji, tj. poziomu
i specjalizacji (Rozporządzenie, 2010). W nowej klasyfikacji zostały wyróżnione zawody i specjalności z zakresu rachunkowości w obszarze czterech wielkich grup zawodowych. Ich wykaz zamieszczono w tabeli 2.
op
241102 Specjalista ds. kontrolingu
241103 Specjalista ds. rachunkowości
is c
241104 Specjalista ds. rachunkowości inwestycyjnej
241105 Specjalista ds. rachunkowości podatkowej
-
Th
241106 Specjalista ds. rachunkowości zarządczej
305
33 Średni personel ds. biznesu i administracji
Średnia
331 Średni personel ds. finansowych
Elementarna
3313 Księgowi
331301 Księgowy
Wielka
4 Pracownicy biurowi
Duża
43 Pracownicy ds. finansowo-statystycznych i ewidencji materiałowej
Średnia
431 Pracownicy ds. finansowo-statystycznych
Elementarna
4311 Pracownicy ds. rachunkowości i księgowości
431101 Asystent ds. księgowości
dis
tr
Duża
431102 Fakturzysta
431103 Technik rachunkowości
lu
se
Źródło: opracowanie własne na podstawie Rozporządzenie (2010).
is c
op
y is
for
pe
rso
na
Zawód (specjalność) specjalista ds. rachunkowości zarządczej (kod 241106)
został wyróżniony w grupie elementarnej 2411 m.in. na równi ze specjalistą
ds. kontrolingu. Podział taki nie znajduje uzasadnienia w świetle doświadczeń zagranicznych dotyczących ukształtowania się zawodu specjalisty ds.
rachunkowości zarządczej i controllingu. Wydaje się, że uwzględniono tu jednocześnie dwie różne tendencje rozwoju specjalistów działających na rzecz
wsparcia menedżerów w procesach zarządzania: anglo-amerykańską (management accountant) i niemiecką (controller).
Druga ważna kwestia dla uformowania się i rozwoju zawodu specjalisty
ds. rachunkowości zarządczej w Polsce jest związana z programem certyfikacji
zawodu księgowego, rozpoczętym przez Stowarzyszenie Księgowych Polsce
(SKwP) w 2010 r. (Informator, 2010; Ramowe założenia, 2010).
Realizując koncepcję certyfikacji zawodu księgowego, Zarząd Główny
SKwP ustanowił tytuł zawodowy „dyplomowany księgowy”15 nadawany przez
SKwP. Nadanie tego tytułu kończy proces certyfikacji zawodu księgowego,
lecz nie kończy obowiązku ustawicznego podnoszenia wiedzy i umiejętności
przez tych specjalistów. Procesem tym zostały objęte trzy zawody związane
z rachunkowością, wymienione w aktualnej w Polsce klasyfikacji zawodów
i specjalności, oraz ustanowiony tytuł zawodowy, tj.:
Th
-
ibu
tio
np
roh
Nazwa grupy zawodów i zawodu/specjalności
3 Technicy i inny średni personel
on
ly -
-
Grupa zawodu
Wielka
-
cd. tabeli 2
15 Zob. Uchwała nr 732/110/209 Zarządu Głównego Stowarzyszenia Księgowych
w Polsce z dnia 20 lipca 2009 r. w sprawie tytułu zawodowego „dyplomowany księgowy” (Informator, 2010, s. 7–10).
306
ibu
tio
np
roh
dis
tr
on
ly -
se
lu
na
rso
pe
for
y is
op
is c
Th
-
księgowy (kod 331301),
specjalista ds. rachunkowości (kod 241103), czyli samodzielny księgowy,
główny księgowy (kod 121101),
dyplomowany księgowy (tytuł zawodowy).
Certyfikacją nie objęto innych specjalistów związanych z rachunkowością,
w tym specjalisty ds. rachunkowości zarządczej (kod 241106).
W programie ścieżki edukacyjnej procesu certyfikacji zawodu księgowego
SKwP uwzględniono (zob. Ramowe założenia, 2010):
1) zagadnienia z dziedziny rachunkowości zarządczej w Ramowych założeniach organizacyjno-programowych kursu dla kandydatów na głównego
księgowego, zawarte w module VII Rachunek kosztów i rachunkowość zarządcza (32 godziny);
2) tematy 14.9 Strategiczna rachunkowość zarządcza i 14.10 Pomiar dokonań ujęte w Ramowych założeniach organizacyjno-programowych kursu
dla kandydatów na dyplomowanych księgowych w module XIV Elementy
wiedzy na temat organizacji i biznesu (26 godzin), obejmującym łącznie 15
tematów.
W myśl Ramowych założeń (2010, s. 19), egzamin zdawany przez kandydata na głównego księgowego ma potwierdzić zdobycie kwalifikacji przede
wszystkim z zakresu rachunkowości finansowej, w tym dotyczących „ewidencjonowania i rozliczania kosztów w różnych przekrojach ewidencyjnych”. Od
kandydata na głównego księgowego wymaga się znajomości niewielkiego
zakresu zagadnień z rachunkowości zarządczej.
Kandydat na dyplomowanego księgowego powinien wykazać się natomiast, oprócz innych umiejętności, umiejętnościami z obszaru rachunkowości
zarządczej (Ramowe założenia, 2010, s. 26), takimi jak:
sporządzanie rachunków kosztów, budżetów poszczególnych zadań oraz
budżetu dla całej jednostki,
sporządzanie kompleksowych analiz finansowych, sporządzanie budżetów,
prowadzenie rachunkowości zarządczej i controllingu,
sporządzanie biznes planów oraz wieloletnich planów inwestycyjnych
i finansowych, wniosków kredytowych,
współtworzenie i wdrażanie strategii firmy w obszarze finansów.
-
1)
2)
3)
4)
307
Th
is c
op
ibu
tio
np
roh
y is
for
pe
rso
na
lu
se
on
ly -
dis
tr
Certyfikacja zawodu księgowego w Polsce jest niewątpliwie ważnym procesem dla praktyki gospodarczej (zob. Gorycki, 2008), oraz wyrazem realizacji powinności SKwP „kształtowania zawodów związanych z rachunkowością
według standardów międzynarodowych” (por. Informator, 2010, s.7). Program certyfikacji powinien jednak w większym stopniu uwzględniać zagadnienia rachunkowości ukierunkowanej na potrzeby zarządzania podmiotami
gospodarczymi w coraz bardziej globalnym i dynamicznie zmieniającym się
środowisku gospodarczym. Międzynarodowy Standard Edukacyjny IFAC
nr 2 Treść programów edukacyjnych dla zawodowych księgowych zaleca organizacjom członkowskim IFAC włączenie w programach edukacyjnych, co
najmniej, następujących zagadnień związanych z rachunkowością zarządczą
(Międzynarodowe, 2009, s. 45–46):
treść, pojęcia, struktura oraz znaczenie sprawozdawczości zewnętrznej
i wewnętrznej dla działalności organizacji, w tym potrzeby informacyjne
osób podejmujących decyzje finansowe oraz szczególna ocena roli informacji z systemu rachunkowości w zaspokajaniu tych potrzeb,
rachunkowość zarządcza, w tym planowanie i budżetowanie, zarządzanie
kosztami, kontrola jakości, pomiar i ocena wyników oraz benchmarking,
stosowanie niefinansowych mierników pomiaru dokonań w jednostce gospodarczej.
Wieloletnie i ewoluujące doświadczenia innych krajów, w tym działania
instytutu IMA w USA, mogą natomiast stanowić pomocne źródło informacji
do opracowania koncepcji poświadczania wiedzy i umiejętności dla specjalistów rachunkowości zarządczej/controllingu przez SKwP, zanim inne organizacje wypełnią istniejącą w Polsce lukę w tym zakresie.
Odpowiednie docenianie wiedzy z obszaru rachunkowości zarządczej przez
samych księgowych i zrzeszające ich organizacje jest warunkiem koniecznym
dla umocnienia rangi rachunkowości i zawodów z nią związanych wśród innych dziedzin współczesnego biznesu.
Kwestią wymagającą pełnej oceny przez polskie środowisko naukowe
i praktyków rachunkowości jest zasadność wyróżnienia w aktualnie obowiązującej klasyfikacji zawodów i specjalności innych specjalności w grupie elementarnej 2411 specjaliści ds. księgowości i rachunkowości: specjalisty
ds. rachunkowości inwestycyjnej oraz specjalisty ds. kontrolingu.
-
-
-
-
Wnioski końcowe
308
Artienwicz N. (2009), Jak księgowy może wspomóc zarządzanie, „Rachunkowość”, nr 9,
s. 1–4.
dis
tr
A Statement of Basic Accounting Theory (1966), American Accounting Association,
Sarasota, Florida.
on
ly -
Burns J., Baldvinsdottir G. (2005), An Institutional Perspective of Accountants’ New
Roles – The Interplay of Contradictions and Praxis, „European Accounting
Review”, Vol. 14, No 4, s. 725–757.
Byrne S., Pierce B. (2007), Towards a More Comprehensive Understanding of the
Roles of Manage-ment Accountants, „European Accounting Review”, Vol. 16,
No. 3, s. 469–498.
se
Cooper R. (1996), Look Out, Management Accountants, „Management Accounting”,
May, s. 20–26; June, s. 35–41.
lu
Dobroszek J., Szychta A. (2009), Koncepcyjny i ewolucyjny wymiar controllingu,
„Zeszyty Teoretyczne Rachunkowości”, tom 52 (108) , SKwP, Warszawa, s. 21–48.
rso
na
Epstein M. J. (1996), Management Accounting, [w:] The History of Accounting, An
International Encyclopedia, (ed.) M. Chatfield, R. Vangermeersch, Garland Publishing, Inc., New York & London, s. 392–395.
Foster G., Young S.M. (1997), Frontiers of Management Accounting Research,
,,Journal of Management Accounting Research,” Vol. 9, s. 63–67.
pe
Garrison R.M., Noreen E.W. (1996), Managerial Accounting, Irwin, Burr Ridge,
Boston–Sydney.
for
Gorycki R. (2008), Dyplomowany księgowy – utrudnienie czy konieczność, „Rachunkowość”, nr 12, s. 42–44.
y is
Hansen D.R., Mowen M.M. (1994), Management Accounting, 3rd ed., College Division
South-Western Publishing Co., Cincinnati.
Horngren Ch.T., Datar S.M., Foster G. (2003), Cost Accounting. A Managerial
Emphasis, Prentice Hall, Person Education International, Upper Saddle River.
op
IGC – International Group of Controlling: Mission Statement Content, www.igccontrolling.org/EN/_leitbild, dostęp 16.02.2011.
is c
Horváth P. (2006), Controlling, Verlag Vahlen, München, wyd. 10.
Th
Informator. Dokumenty regulujące system certyfikacji księgowych (2010), Stowarzyszenie Księgowych w Polsce, Warszawa.
Jaruga A. (1997), Rachunkowość zarządcza – od systemu informacji do współuczestnictwa w zarządzaniu, „Zeszyty Teoretyczne Rady Naukowej”, tom 41, SKwP,
Warszawa, s. 129–136.
-
ibu
tio
np
roh
-
Anthony R.N. (1989), Reminiscences About Management Accounting, „Journal of
Management Accounting Research”, Fall, Vol. 1, s. 1–20.
-
Literatura
309
ibu
tio
np
roh
Keating P.J., Ansari S. (1997), The Organizational Role of Management Accountants,
Version 1.0, The McGraw-Hill Companies, Inc., USA.
Management Accounting Concepts (1997, 1998), International Management Accounting
Practice Statement, Financial and Management Accounting Committee, IFAC,
New York.
dis
tr
Międzynarodowe Standardy Edukacyjne, Wydanie 2009, Rada Międzynarodowych
Standardów Edukacyjnych Rachunkowości, IFAC, Stowarzyszenie Księgowych
w Polsce, Warszawa.
on
ly -
Ramowe założenia organizacyjno-programowe ścieżki edukacyjnej procesu certyfikacji
zawodu księgowego (2010), Stowarzyszenie Księgowych w Polsce, Zarząd Główny,
Centralny Ośrodek Szkolenia Zawodowego, Warszawa.
Rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 27 kwietnia 2010 r.
w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu
jej stosowania, Dz.U. Nr 82 z 2010 r., poz. 537.
lu
se
Scapens R.W., Ezzamel M., Burns J., Baldvinsdottir G. (2003), The Future Direction
of UK Management Accounting Practice, CIMA Publishing, Elsevier, Amsterdam,
Boston, London.
na
Selto F.H., Widener S.K. (2004), New directions in management accounting research:
insights from practice, „Advances in Management Accounting”, Vol. 12, ELSEVIER JAI, Amsterdam, Boston, s. 1–35.
pe
rso
Sobańska I. (2002), Jak się zmienia praktyka rachunkowości zarządczej na przełomie
XX i XXI wieku? (część II – Polska), „Controlling i Rachunkowość Zarządcza”, nr 1,
s. 6–11.
for
Sobańska I. (2006), Rachunkowość zarządcza w praktyce polskiej, [w:] Sobańska I.
(red.), Rachunek kosztów i rachunkowość zarządcza. Najnowsze tendencje, procedury i ich zastosowanie w przedsiębiorstwach, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa,
s. 478–502.
y is
Sobańska I. (2009), Rachunek kosztów w praktyce polskiej, [w:] I. Sobańska (red.)
Rachunek kosztów. Podejście operacyjne i strategiczne, Wydawnictwo C.H. Beck,
Warszawa, s. 453–472.
op
Sobańska I, Szychta A., Świderska K., Kabalski P. (2010), Rachunkowość zarządcza
a controlling, „Rachunkowość”, nr 3, s. 59–62.
is c
Statements on Management Accounting (2008), Definition of Management Accounting,
Institute of Management Accountants, Montvale.
Szychta A. (2001), Zastosowanie metod rachunkowości zarządczej w przedsiębiorstwach w Polsce, „Zeszyty Teoretyczne Rachunkowości”, tom 5 (61), SKwP, Warszawa, s. 101–119.
Th
-
Jones T.C., Luther R. (2005), Contemporary Practices in German Controlling: Local
and Global Forces in Management Accounting, 28th EAA Congress, Goeteborg.
Szychta A. (2005), Rola a współczesnych specjalistów do spraw rachunkowości zarządczej w świetle ewolucji jej zakresu i metod, „Zeszyty Teoretyczne Rachunkowości”, tom 25(81), SKwP, Warszawa, s. 80–107.
310
ibu
tio
np
roh
Vangermeersch R. (1996), Institute of Management Accountants, [w:] Chatfield M.,
Vangermeersch R. (ed.), The History of Accounting. An International Encyclopedia, Garland Publishing, Inc., New York & London.
dis
tr
Wyczółkowska D. (2009), Rachunek kosztów – pomoc w sterowaniu działalnością
organizacji, „Rachunkowość”, nr 3, s. 1–10.
on
ly -
Strony internetowe
About IMA (2010), www.imanet.org/cma_certification_the_cma, dostęp 27.10. 2010.
About the CMA (2010), www.imanet.org/about_ima, dostęp 27.10. 2010.
CMA Certification (2010), www.imanet.org/cma_certification, dostęp 27.10. 2010.
lu
se
Content Specification Outlines for the Certified Management Accountant (CMA) Examinations (2009), Institute of Certified Management Accountants, January
2009, www.imanet, dostęp 27.10.2010.
na
IGC–International Group of Controlling: Mission Statement Content, (2011),
www.igc-controlling.org/EN/_leitbild, dostęp 16.02.2011.
rso
IMA Memberships (2010), www.imanet.org/, dostęp 27.10. 2010.
pe
Streszczenie
is c
op
y is
for
Celem artykułu jest ukazanie zmian w postrzeganiu roli specjalistów do spraw
rachunkowości zarządczej w krajach anglojęzycznych w świetle definicji rachunkowości zarządczej sformułowanych przez ekspertów organizacji działających na rzecz
rozwoju teorii i praktyki rachunkowości zarządczej (IFAC, IMA) oraz charakterystyka wymagań kwalifikacyjnych stawianych management accountants w USA przez
Institute of Management Accountant (IMA) w procesie certyfikacji tego zawodu.
Przedstawione informacje i rozważania mogą być przydatne w określeniu rodzaju
wiedzy i umiejętności wymaganych od specjalistów ds. rachunkowości zarządczej
w Polsce. Zawód taki został bowiem ujęty w nowej klasyfikacji zawodów i specjalności
wprowadzonej w Polsce w 2010 r. W artykule nawiązano również do procesu certyfikacji zawodu księgowego realizowanego od 2010 r. przez Stowarzyszenie Księgowych
w Polsce.
Th
-
The Diverse Roles of Professional Accountants in Business (2004), International Federation of Accountants, New York.
-
Szychta A. (2007), Etapy ewolucji i kierunki integracji metod rachunkowości zarządczej, Wydawnictwo Uniwersytetu Łódzkiego, Łódź.
311
on
ly -
dis
tr
This paper reviews changes in the perception of the role of management accountants in English-speaking countries in the light of definitions of management accounting formulated by experts associated in organizations promoting development
of management accounting theory and practice (IFAC, IMA). It also presents the
qualification requirements that are set by the Institute of Management Accountants
for professional certification of management accountants in the USA. This information provides insights useful in defining the knowledge and skills required of
management accountants in Poland – an issue topical in the context of management
accounting profession being included in the new classification of professions and
specializations introduced in Poland in 2010, and accounting profession certification,
carried out by the Accountants Association in Poland since 2010.
-
Th
is c
op
y is
-
for
pe
rso
na
lu
se
-
-
Management accounting as a profession
in the context of foreign experiences
ibu
tio
np
roh
Summary
312

FULL TEXT - Zeszyty Teoretyczne Rachunkowości

Transkrypt

Podobne dokumenty

FULL TEXT - Zeszyty Teoretyczne Rachunkowości

FULL TEXT - Zeszyty Teoretyczne Rachunkowości

Wojciech J. Cynarski, Artur Litwiniuk Gry dydaktyczne i ich

FULL TEXT - Miscellanea Anthropologica et Sociologica

This copy is for personal use only